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EAS: Keine Quellenentlastung bei bloß mittelbarer aktiver gewerblicher Tätigkeit

(Bild: © iStock/Christian Horz) (Bild: © iStock/Christian Horz)

An einer in Österreich ansässigen GmbH (Ö-GmbH) ist zu 100 % eine in den USA ansässige Holding-Kapitalgesellschaft (US-Holding) beteiligt, an der wiederum zu 100 % die in den USA ansässige, operativ tätige und börsenotierte Konzernmuttergesellschaft (US-KM) beteiligt ist. Unter der Annahme, dass es sich bei der US-Holding um eine mit wirtschaftlicher Funktion ausgestattete Gesellschaft handelt, der als Nutzungsberechtigte der Dividenden die Einkünfte zuzurechnen sind, stellt sich die Frage, wie im Falle von Gewinnausschüttungen der Ö-GmbH an die US-Holding eine abkommensrechtliche Entlastung von der österreichischen Quellensteuer, die grundsätzlich im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht im Wege der Kapitalertragsteuer zu erheben ist (vgl § 98 Abs 1 Z 5 EStG iVm § 27 Abs 2 Z 1 EStG iVm § 93 EStG), gewährt werden kann.

Aus abkommensrechtlicher Sicht darf dabei die österreichische Steuer aufgrund von Art 10 Abs 2 lit a DBA USA den Betrag von „5 vom Hundert des Bruttobetrags der Dividenden“ nicht übersteigen, wenn die US-Holding als Nutzungsberechtigte der Dividenden unmittelbar über mindestens 10 % der stimmberechtigten Anteile der Ö-GmbH verfügt. Steht der US-Holding – unter Berücksichtigung der LOB-Klausel („Limitation-on-Benefits“-Klausel) iSd Art 16 DBA USA – der reduzierte Quellensteuersatz iHv 5 % zu, so kann gemäß § 5 Abs 1 DBA-Entlastungsverordnung eine Entlastung an der Quelle herbeigeführt werden, wenn den Dokumentationsanforderungen der §§ 2 bis 4 DBA-Entlastungsverordnung entsprochen wird. Für Zwecke der Glaubhaftmachung der Abkommensberechtigung von juristischen Personen hat der ausländische Einkünfteempfänger neben den in § 2 DBA-Entlastungsverordnung genannten allgemeinen Dokumentationsanforderungen auch eine Erklärung abzugeben, wonach dieser die in § 3 Abs 1 DBA-Entlastungsverordnung genannten Substanzkriterien kumulativ erfüllt. Eine zusätzliche Dokumentation könnte außerdem erforderlich sein, wenn sich dies aus der besonderen Rechtslage des Abkommens ergibt (vgl auch BMF-Erlass vom 10. 6. 2006, AÖF 2006/127, Abs 20). Entfaltet die US-Holding als Einkünfteempfängerin keine über den Rahmen der Vermögensverwaltung hinausgehende Betätigung, dann scheitert eine Entlastung an der Quelle bereits aufgrund von § 3 Abs 1 Z 1 DBA-Entlastungsverordnung. Denn zu den Grunddokumentationserfordernissen zählt auch die in § 3 DBA-Entlastungsverordnung genannte Erklärung, aus der hervorgeht, dass der Einkünfteempfänger keine Holding- und/oder Briefkastengesellschaft ist. Zeigt die Erklärung, dass eine Holding- und/oder Briefkastengesellschaft vorliegt oder fehlt diese Erklärung, muss die DBA-Entlastung im Rückzahlungsverfahren iSd § 240 Abs 3 BAO herbeigeführt werden (vgl BMF-Erlass vom 10. 6. 2006, AÖF 2006/127, Abs 19). An einer solchen Unzulässigkeit der Entlastung an der Quelle vermag auch der Umstand nichts zu ändern, dass im Rahmen der Prüfung der LOB-Klausel eine bloß mittelbare aktive gewerbliche Tätigkeit ausreichen würde (siehe das Verständigungsprotokoll zu Art 16 Abs 1 lit c DBA USA). Denn ein Anerkennen der Abkommensvorteile als Ergebnis der LOB-Prüfung kann nicht mit einer Glaubhaftmachung der Abkommensberechtigung im Rahmen der DBA-Entlastungsverordnung gleichgesetzt werden.

EAS-Auskunft 3422 des BMF vom 7. 1. 2020, BMF-010221/0277-IV/8/2019 .

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