Prof. Bettina Spilker im BFGjournal zu Gast

Nach dem Studium der Rechtswissenschaften in Köln, Regensburg (E-Fellows-Stipendium) und Lausanne (Erasmus-Stipendium) dissertierte Univ.‑Prof. Dr. Bettina Spilker am Institut für Steuer­recht der Universität zu Köln (Stipendium der Hanns-Seidel-Stiftung).

Von 2007 bis 2010 und 2016 war sie Rechtsanwältin in München (nationales und internationales Steuer- und Wirtschafts­recht). Bereits 2008 begann sie als wissenschaftliche Mitarbeiterin am Lehrstuhl für Öffentliches Recht und Steuer­recht der Universität Regensburg. Von 2009 bis 2010 war sie als Lehrbeauftragte an der Universität Augsburg, Lehrstuhl für Öffentliches Recht und Steuer­recht, tätig. Weitere Lehrtätigkeiten folgten als Professurvertreterin an der Ruprecht-Karls-Universität Heidelberg und der Leibniz Universität Hannover sowie als Lehrbeauftragte an der Westfälischen Wilhelms-Universität Münster, wo sie sich im Jahr 2015 habilitierte.

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BFGjournal: Ihre wissenschaftliche Karriere ist beeindruckend. Ihre Lehrtätigkeit begann schon sehr früh. Wie empfanden Sie den Umstieg nach Wien? Können Sie Unterschiede – zum Beispiel strukturelle und organisatorische – feststellen?

Bettina Spilker: Der Umstieg nach Wien war natürlich eine gewisse Herausforderung, weil ich mich auf österreichisches Recht umstellen musste. Diese Aufgabe hat mich aber gereizt. Heute profitiere ich davon, mich in beiden Rechts­ordnungen auszukennen.

Ein entscheidender Unterschied im Vergleich zu Deutschland ist der Aufbau des rechtswissenschaftlichen Studiums. Während das Studium hier in drei Studienabschnitte mit verschiedenen Teilprüfungen (Modul­prüfungen) zerlegt ist, ist das deutsche Studium nicht in dieser Weise in Abschnitte gegliedert. Zwar gibt es ebenso Zwischen­prüfungen, diese zählen jedoch nicht für das Endergebnis. Das deutsche Studium schließt mit dem – zentral in jedem Bundesland geprüften – 1. Staatsexamen ab. Dabei ist die besondere Herausforderung, dass der gesamte Stoff an aufeinander folgenden Tagen geprüft wird.

Ein weiterer Unterschied liegt in der Bedeutung des Steuer­rechts für das Studium. In Österreich ist das Finanz­recht im universitären Lehrplan für das Jusstudium fester Bestandteil. In Deutschland ist das Steuer­recht hingegen stets optional, also wählen auch nur wenige Studierende eines Jahrgangs den Schwerpunkt Steuer­recht. An einigen juristischen Fakultäten wird Steuer­recht sogar überhaupt nicht angeboten.

BFGjournal: Welche Gemeinsamkeiten und welche Unterschiede sind Ihnen zu Beginn Ihrer Lehrtätigkeit zwischen dem deutschen und dem österreichischen Steuer­recht besonders aufgefallen?

Bettina Spilker: Das österreichische und das deutsche Steuer­recht sind in vielen Bereichen gut vergleichbar. Das ist zum einen historisch bedingt. Die reichsdeutschen Steuer­gesetze wurden im Jahr 1945 mit dem Rechtsüberleitungs­gesetz in den österreichischen Rechtsbestand übernommen und in den Folgejahren austrifiziert.

Zum anderen haben europäische Einflüsse in vielen Bereichen zu einer Angleichung geführt. Das Umsatz­steuerrecht – einer meiner Forschungsschwerpunkte – ist in der Europäischen Union harmonisiert, dh vereinheitlicht und in den Mitgliedstaaten aufeinander abgestimmt. Nur in wenigen Bereichen haben die Mitgliedstaaten noch Spielraum, zB beim Steuersatz.

Unterschiede zwischen der österreichischen und der deutschen Rechts­ordnung gibt es vor allem bei den Ertrag­steuern: Es fällt zum Beispiel auf, dass im österreichischen EStG Investitionsbegünstigungen sehr zurückhaltend geregelt sind. In Deutschland hingegen gibt es Investitionsabzugs­beträge und Sonder­abschreibungen im Hinblick auf voraussichtliche Anschaffungs- oder Herstellungs­kosten für Wirtschafts­güter in Höhe von bis zu 40 % zur Investitionsförderung ( § 7g dEStG).

Ein weiterer nennens­werter Unterschied ist die Besteuerung der Veräußerung privater Grundstücke mit der Immobilienertrag­steuer, die es nur in Österreich gibt, nicht jedoch in Deutschland. Kritiker meinen, dass die Immobilienertrag­steuer den Immobilienmarkt hemmt. In Deutschland ist die Veräußerung privater Grundstücke hingegen nur dann steuer­pflichtig, wenn das Grundstück innerhalb von zehn Jahren nach Anschaffung wieder veräußert wird.

BFGjournal: Wie fällt für Sie ein Vergleich zwischen den Rechtsschutzinstitutionen Finanz­gerichte (Deutschland) und Bundesfinanz­gericht (Österreich) aus?

Bettina Spilker: Die Struktur in der Finanz­gerichtsbarkeit ist unterschiedlich, was sich jedoch kaum auf den Rechtsschutz an sich auswirkt. In Deutschland gibt es in den Bundesländern unabhängige Finanz­gerichte. In Österreich ist mit dem BFG der Rechtsschutz schon in erster Instanz zentralisiert.

Gravierendere Unterschiede gibt es im Finanzstraf­verfahren. In Deutschland entscheiden über Steuerstraftaten immer Straf­gerichte. In Österreich ist das Finanzstraf­verfahren hingegen grundsätzlich ein verwaltungsbehördliches Verfahren ( § 53 Abs 6 FinStrG) mit Rechtsmitteln an das BFG. Nur bei vorsätzlichen Finanz­vergehen mit einem strafbestimmenden Wert von mehr als 100.000 Euro (bzw bei Schmuggel oder Abgabenhehlerei mit einem strafbestimmenden Wert von mehr als 50.000 Euro [ § 53 Abs 1 FinStrG]) erfolgt ein gerichtliches Straf­verfahren.

BFGjournal: In Österreich ist geplant, in naher Zukunft das EStG neu zu kodifizieren. Hätten Sie aus dem Blickpunkt des deutschen Rechts Anregungen an den österreichischen Gesetzgeber?

Bettina Spilker: Über die Investitionsbegünstigungsregelungen könnte man im Rahmen der Reform nachdenken.

BFGjournal: Im vergangenen Jahr kommentierten Sie die BFH-Entscheidung vom 1. 3. 2018, V R 18/17. ¹ Die Entscheidung bringt Erleichterungen beim Vorsteuerabzug: Auch wenn die Angabe des Leistungszeitpunkts fehlt, die Abrechnung bei bestimmten Geschäften aber üblicherweise im Monat der Leistungserbringung erfolgt, kann aus dem Ausstellungsdatum der Rechnung auf den Leistungszeitpunkt geschlossen werden. Sehen Sie auch eine Anwendung bei § 11 Abs 1 Z 3 lit d UStG?

Bettina Spilker: In der Judikatur ging es in letzter Zeit immer wieder um die Anforderungen für Rechnungen, die vor allem in Betriebs­prüfungen von den Prüfern beanstandet werden. Eine formell einwandfreie Rechnung muss grundsätzlich die in § 11 Abs 1 Z 3 UStG (Art 226 MwStSyst-RL) genannten Angaben enthalten, also zB den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des Leistungserbringers und -empfängers. Außerdem benötigen formell ordnungsgemäße Rechnungen ein Ausstellungsdatum, eine fortlaufende Rechnungsnummer sowie Angaben über Menge, Art und Zeitpunkt der erbrachten Leistung.

Dabei darf man aber das Ziel dieser Rechnungsangaben nicht aus den Augen verlieren. Der Finanz­verwaltung dienen die Rechnungsangaben dazu, die Entrichtung der geschuldeten Steuer und auch das Recht auf Vorsteuerabzug zu kontrollieren.

Wenn die Finanz über sämtliche Informationen verfügt, um die materiellen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug zu prüfen, dürfen formelle Fehler der Rechnung dem Vorsteuerabzug nicht entgegenstehen. Der EuGH bestätigte dies zB in seinem Urteil Barlis 06. Jüngst ging der EuGH in seinem Urteil Vădan ² sogar soweit, dass die Vorlage von Rechnungen für den Vorsteuerabzug nicht zwingend erforderlich ist, wenn durch objektive Nachweise belegt werden kann, dass die (materiellen) Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs­rechts erfüllt sind. Dies folge aus dem Neutralitäts- und dem Verhältnismäßigkeitsgrundsatz.

Die angesprochene BFH-Entscheidung entspricht genau dieser Rechtsprechungslinie. Im zugrunde liegenden Sachverhalt war davon auszugehen, dass die umsatz­steuerliche Leistung und die Ausstellung der Rechnung im gleichen Monat erfolgten. Daher ergab sich aus dem Ausstellungsdatum der Rechnung der Leistungszeitpunkt. Die fehlende weitere Angabe zum Leistungszeitpunkt durfte daher dem Vorsteuerabzug nicht entgegengehalten werden. Nichts anderes gilt für die Auslegung des § 11 Abs 1 Z 3 lit d UStG, weil auch diese Regelung eine Umsetzung der zwingend in den Mitgliedstaaten umzusetzenden Regelung in Art 226 MwStSyst-RL ist.

BFGjournal: In einem anderen Beitrag haben Sie das Pendler­pauschale aus Gründen des Umweltschutzes als nicht mehr zeitgemäß kritisiert und dies sehr ausführlich anhand von Beispielen analysiert. ³ Halten Sie die finanzielle Förderung des oft notwendigen Pendelns über das Steuer­recht für systematisch zutreffend? Rechnen Sie mit einer ökologischen Steuerreform?

Bettina Spilker: Sicher ist dieses Thema ein sehr vielschichtiges Problem. Von heute auf morgen lässt sich so etwas kaum ändern. Ich meine damit, dass unabhängig von der rein theoretischen rechtlichen Möglichkeit, die Pendlerbegünstigungen im Interesse des Umweltschutzes abzuschaffen, der politische Spielraum eng ist. Im Hinblick auf eine etwaige Streichung der Regelungen für Pendler müsste erst einmal verkehrspolitisch in Vorlage getreten werden, dh der öffentliche Verkehr massiv ausgebaut und verbessert werden. Pendlern geht es ja in der Regel nicht nur um Geld oder eine Steuerersparnis, sondern um die Zeitersparnis. Der Arbeitsweg mit öffentlichen Verkehrsmitteln dauert oftmals viel länger als mit dem eigenen Auto.

Erst wenn die Infrastruktur verbessert ist, kann die Frage der Streichung der Pendlerbegünstigungen zum politischen Thema werden. Im Interesse des Umweltschutzes wäre das dann sicher erstrebens­wert. Man spricht zwar derzeit gerne von einer „ökologischen Steuerreform“, wie diese jedoch aussehen wird, hängt von vielen noch ungeklärten Faktoren ab.

BFGjournal: In Deutschland haben Sie mehrfach zur Problematik von Cum-Ex-Geschäften, die zur rechtswidrigen Rückerstattung von Kapitalertrag­steuer führt, publiziert. ⁴ Welche Möglichkeiten des Staates sehen Sie, dagegen vorzugehen? Wo liegen hier unter dem Aspekt des Rechtsschutzgedankens die Grenzen?

ettina Spilker: In Deutschland ist der durch Cum-Ex-Geschäfte entstandene Steuer­schaden ein großes Problem, das derzeit Finanz- und Straf­gerichte befasst. Hoffentlich gibt es dieses Problem nicht auch in Österreich in diesem Ausmaß.

Zum Steuer­schaden kam es, weil die Verpflichtung zur Einbehaltung der Kapitalertrag­steuer bis 31. 12. 2011 nur für inländische Kredit- und Finanzierungsinstitute geregelt war, nicht aber für ausländische Banken. Das haben die Anleger und Banken ausgenutzt und sich – mit entsprechend konstruierten Bankgeschäften – die Kapitalertrag­steuer doppelt oder sogar mehrfach erstatten lassen (auch wenn sie von der ausländischen Bank nicht einbehalten wurde).

Die Finanz­verwaltung versucht nun auf verschiedenen Wegen, die Steuerfestsetzungen der Beteiligten von Cum-Ex-Geschäften rückwirkend zu ändern, um die immensen Verluste für das Staatsbudget wieder gutzumachen. Sie versteht sich als „Reparatur­gesetzgeber“.

Da die Rückforderungsansprüche des Staates hinsichtlich der Kapitalertrag­steuer längst verjährt wären, würde man sich nicht auf die zehnjährige Verjährung für Steuer­hinterziehungen berufen, wurden diverse Straf­verfahren eröffnet. Ich halte das für den falschen Weg, ein staatliches Versäumnis auszubügeln.

Fest steht: Dem Gesetzgeber war das Problem der doppelten Kapitalertrag­steuererstattung lange bekannt, bevor er mit gesetzlichen Regelungen den Anlegern den Riegel vorschob. Das scheint aus den Augen verloren zu sein.

BFGjournal: Sehen Sie in Bezug auf die Digitalisierung im Abgaben­verfahren Möglichkeiten?

Bettina Spilker: Die Kommunikation zwischen den Behörden und Abgabe­pflichtigen erfolgt in Österreich mittlerweile in weiten Bereichen digitalisiert, was das Verfahren vereinfacht. So kann zum Beispiel eine große Anzahl an Anbringen über FinanzOnline beim Finanzamt eingebracht werden. Umgekehrt kommuniziert auch das Finanzamt mit dem Steuer­pflichtigen digitalisiert über Einstellungen von Mitteilungen oder Bescheiden in die sogenannte Databox.

In Deutschland gibt es eine digitale Kommunikation zwischen Abgabenbehörde und Abgabe­pflichtigen in dieser Weise übrigens noch nicht.

Die zunehmende Digitalisierung dient aber nicht nur der Verwaltungsvereinfachung, sondern auch der Bekämpfung von Steuer­hinterziehung. Hier ist Österreich auch weiter als Deutschland. So gibt es in Österreich zum Beispiel als spezielle Mitwirkungs­pflicht die Registrierkassen­pflicht für Betriebe mit Bareinnahmen ( § 131b BAO), womit man Schwarz­geschäfte bekämpft.

Bei der Digitalisierung im Abgaben­verfahren stehen wir sicher noch am Anfang einer Entwicklung, die grundsätzlich zu begrüßen ist. Der Gesetzgeber muss aber geeignete Gesetze zum Schutz der Betroffenen schaffen. Hier hinkt er noch etwas nach.

BFGjournal: Welche Aufgaben stellen sich für den Gesetzgeber im Zusammenhang mit der Digitalisierung im Steuer­recht?

Bettina Spilker: Das Thema Datenschutz ist in der BAO meines Erachtens im Zusammenhang mit der Digitalisierung nicht hinreichend berücksichtigt. Aber auch in anderen Bereichen wird es noch zu gesetzlichen Änderungen kommen müssen. Zum Beispiel hat es die Digitalisierung möglich gemacht, auf verhältnismäßig einfache Weise in immer weiterem Umfang externe Dienst­leistungen (zB IT-Dienst­leistungen oder Cloud-Dienste) in Anspruch zu nehmen, vor allem aus Kosteneinsparungs- oder Kapazitätsgründen.

roblematisch ist dies, wenn zur Verschwiegenheit verpflichtete Personen, wie zum Beispiel Rechtsanwälte oder Steuerberater, Dienst­leistungen durch Dritte erledigen lassen und es dabei zur Preisgabe geheimer Daten kommt. Handelt es sich dabei um eine Verschwiegenheitsverletzung, unter Umständen sogar mit straf­rechtlicher Relevanz? So etwas muss der Gesetzgeber klarstellen.

BFGjournal: In Deutschland haben Sie bei Gesetzeskommentaren (zur Einkommen­steuer, Umsatz­steuer und zum Verfahrens­recht) mitgewirkt. ⁵ Werden Sie auch bei österreichischen Kommentaren mitschreiben?

Bettina Spilker: Wenn sich die Gelegenheit ergibt, werde ich gerne auch in österreichischen Kommentaren kommentieren.

¹ Spilker, Rechnung ohne Leistungszeitpunkt, SWK 27/2018, 1202.