Bei der Schenkung von Betriebsvermögen (Betriebe, Teilbetriebe, Mitunternehmeranteile) zwischen natürlichen Personen sind grundsätzlich die Buchwerte fortzuführen. Wird Betriebsvermögen hingegen einer GmbH zugewendet, so stellt auch ein als „Schenkung“ bezeichnetes Rechtsgeschäft einen Einlagevorgang dar und wird somit steuerlich in einen Tausch umqualifiziert, sodass die übertragende Person allfällige im Übertragungsvermögen enthaltene stille Reserven zu versteuern hat. Anderes gilt hingegen, wenn ein solcher Vorgang unter das Umgründungssteuergesetz fällt. Diese steuerlichen Grundsätze wurden unlängst auch vom Bundesfinanzgericht klargestellt.
Gesetzliche Grundlagen
Gemäß § 6 Z 9 lit a EStG gilt bei der unentgeltlichen Übernahme eines Betriebes, Teilbetriebes oder eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, dass der Rechtsnachfolger die Buchwerte des bisherigen Betriebs- bzw Anteilsinhabers fortzuführen hat.
Hingegen liegt beim Tausch von Wirtschaftsgütern gemäß § 6 Z 14 lit a EStG jeweils eine Anschaffung und eine Veräußerung vor, wobei aus ertragsteuerlicher Sicht der „gemeine Wert“ des hingegebenen Wirtschaftsguts jeweils als Veräußerungspreis bzw als Anschaffungskosten anzusetzen ist.
§ 6 Z 14 lit b EStG enthält die explizite Regelung, dass auch die Einlage oder die Einbringung von Wirtschaftsgütern in eine Körperschaft als Tausch im vorstehenden Sinne gilt, wenn sie nicht unter das Umgründungssteuergesetz (UmgrStG) fällt oder das UmgrStG dies vorsieht.
Rechtsmittelfall vor dem Bundesfinanzgericht
Sachverhalt
Zwei (familienmäßig verbundene) natürliche Personen und Kommanditisten einer Personengesellschaft (steuerliche Mitunternehmer) hatten ihre sämtlichen Kommandit- bzw Mitunternehmeranteile mittels „Schenkungsvertrag“ an ihre bisherige Komplementär-GmbH übertragen, sodass es unternehmensrechtlich zu einer sog. „Anwachsung“ iS § 142 UGB kam.
Daraufhin wurde dem Finanzamt die Auflösung der Personengesellschaft gemeldet. Die sohin erfolgte Übertragung an die Familien-GmbH wurde als „Schenkung“ bezeichnet. Auf die für derartige Umstrukturierungsvorgänge in der Praxis übliche Vorgangsweise, nämlich die steuerneutrale Übertragung der Mitunternehmeranteile im Wege einer Einbringung gemäß Art III UmgrStG, wurde hier offenbar verzichtet.
Mit Hinweis auf die erfolgte „Schenkung“ bzw Unentgeltlichkeit begehrten die Beteiligten eine Buchwertfortführung im Sinne des § 6 Z 9 lit a EStG.
Entscheidung des Bundesfinanzgerichts (BFG 30.09.2020 (RV/7100406/2013)
Das mit einer Beschwerde konfrontierte Bundesfinanzgericht hat diesem Ansinnen jedoch eine klare Absage erteilt:
In wirtschaftlicher Betrachtungsweise war die mit dem fraglichen Rechtsgeschäft erfolgte Übertragung von Vermögenswerten (Mitunternehmeranteile) der Gesellschafter an ihre GmbH als Tausch iS § 6 Z 14 lit b EStG anzusehen (Mitunternehmeranteile gegen GmbH-Anteile bzw deren Werterhöhung), zumal keine Einbringung nach den sondergesetzlichen Bestimmungen des Artikels III UmgrStG erfolgt ist.
Demgemäß konnte auch keine steuerneutrale Buchwertfortführung zur Anwendung kommen, sondern es mussten die stillen Reserven im Übertragungszeitpunkt ermittelt und seitens der vormaligen Mitunternehmer versteuert werden (Veräußerungsgewinn gemäß § 24 EStG).
Im Zuge der Ermittlung des steuerpflichtigen Veräußerungsgewinns wurde ein „Firmenwert“ in Höhe des siebenfachen Durchschnittsjahresgewinns zum Ansatz gebracht, welcher als schlüssiger plausibler Wert angesehen wurde. Zudem mussten auch die zum Übertragungszeitpunkt bestehenden Stände der negativen Kapitalkonten, die von den Mitunternehmern nicht aufzufüllen waren, versteuert werden (gemäß § 24 Abs 2 letzter Satz EStG).
Über die Frage, ob bzw inwieweit für die steuerpflichtigen Veräußerungsgewinne im Einzelfall Tarifbegünstigungen (gemäß §§ 24 bzw 37 EStG) zur Anwendung kommen können, ist jeweils in den Einkommensteuerverfahren der beiden ehemaligen Kommanditisten abzusprechen.
Aufgrund der für das Bundesfinanzgericht eindeutigen Rechtslage wurde auch keine Revision beim Verwaltungsgerichtshof zugelassen.
FAZIT
Aufgrund der zu beachtenden Sphärentrennung zwischen juristischen Personen und deren Gesellschafter eignen sich „Schenkungen“ nicht für Vermögensübertragungen an Kapitalgesellschaften. Vielmehr sind nach allgemeinem Ertragsteuerrecht grundsätzlich sämtliche Rechtsgeschäfte zwischen Gesellschaftern und ihrer Kapitalgesellschaft zu fremdüblichenBedingungen abzuwickeln.
Die Aufdeckung stiller Reserven für die Zuwendung der Gesellschafter an ihre Kapitalgesellschaft (Einlage- bzw Tauschvorgang) kann nur durch Anwendung der sondergesetzlichen Vorschriften nach dem Umgründungssteuergesetz (UmgrStG) bei dort vorgesehener Buchwertfortführung vermieden werden. Dabei sind insbesondere die Anwendungsvoraussetzungen und Formvorschriften des UmgrStG genau zu beachten.
Betriebliche Umstrukturierungen bzw Vermögensübertragungen sollten daher sorgfältig geplant und deren steuerliche Auswirkungen bzw die bestmögliche Vermeidung von Steuerbelastungen vorweg geprüft werden. Dabei ist die Beiziehung von mit dem Umgründungssteuergesetz vertrauten Fachexperten jedenfalls empfehlenswert.
Für weitergehende Fragen zu diesem Themenkomplex bzw für die steuerliche Begleitung Ihrer Umgründungsprojekte stehen Ihnen die Verfasser sowie insbesondere auch die Experten unserer Service Lines „Corporate Tax“ und „Mergers&Acquisitions“ gerne zur Verfügung!
(Bild: © iStock/AndreyPopov) 
Bei der Schenkung von Betriebsvermögen (Betriebe, Teilbetriebe, Mitunternehmeranteile) zwischen natürlichen Personen sind grundsätzlich die Buchwerte fortzuführen. Wird Betriebsvermögen hingegen einer GmbH zugewendet, so stellt auch ein als „Schenkung“ bezeichnetes Rechtsgeschäft einen Einlagevorgang dar und wird somit steuerlich in einen Tausch umqualifiziert, sodass die übertragende Person allfällige im Übertragungsvermögen enthaltene stille Reserven zu versteuern hat. Anderes gilt hingegen, wenn ein solcher Vorgang unter das Umgründungssteuergesetz fällt. Diese steuerlichen Grundsätze wurden unlängst auch vom Bundesfinanzgericht klargestellt.
Gesetzliche Grundlagen
Gemäß § 6 Z 9 lit a EStG gilt bei der unentgeltlichen Übernahme eines Betriebes, Teilbetriebes oder eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, dass der Rechtsnachfolger die Buchwerte des bisherigen Betriebs- bzw Anteilsinhabers fortzuführen hat.
Hingegen liegt beim Tausch von Wirtschaftsgütern gemäß § 6 Z 14 lit a EStG jeweils eine Anschaffung und eine Veräußerung vor, wobei aus ertragsteuerlicher Sicht der „gemeine Wert“ des hingegebenen Wirtschaftsguts jeweils als Veräußerungspreis bzw als Anschaffungskosten anzusetzen ist.
§ 6 Z 14 lit b EStG enthält die explizite Regelung, dass auch die Einlage oder die Einbringung von Wirtschaftsgütern in eine Körperschaft als Tausch im vorstehenden Sinne gilt, wenn sie nicht unter das Umgründungssteuergesetz (UmgrStG) fällt oder das UmgrStG dies vorsieht.
Rechtsmittelfall vor dem Bundesfinanzgericht
Sachverhalt
Zwei (familienmäßig verbundene) natürliche Personen und Kommanditisten einer Personengesellschaft (steuerliche Mitunternehmer) hatten ihre sämtlichen Kommandit- bzw Mitunternehmeranteile mittels „Schenkungsvertrag“ an ihre bisherige Komplementär-GmbH übertragen, sodass es unternehmensrechtlich zu einer sog. „Anwachsung“ iS § 142 UGB kam.
Daraufhin wurde dem Finanzamt die Auflösung der Personengesellschaft gemeldet. Die sohin erfolgte Übertragung an die Familien-GmbH wurde als „Schenkung“ bezeichnet. Auf die für derartige Umstrukturierungsvorgänge in der Praxis übliche Vorgangsweise, nämlich die steuerneutrale Übertragung der Mitunternehmeranteile im Wege einer Einbringung gemäß Art III UmgrStG, wurde hier offenbar verzichtet.
Mit Hinweis auf die erfolgte „Schenkung“ bzw Unentgeltlichkeit begehrten die Beteiligten eine Buchwertfortführung im Sinne des § 6 Z 9 lit a EStG.
Entscheidung des Bundesfinanzgerichts (BFG 30.09.2020 (RV/7100406/2013)
Das mit einer Beschwerde konfrontierte Bundesfinanzgericht hat diesem Ansinnen jedoch eine klare Absage erteilt:
In wirtschaftlicher Betrachtungsweise war die mit dem fraglichen Rechtsgeschäft erfolgte Übertragung von Vermögenswerten (Mitunternehmeranteile) der Gesellschafter an ihre GmbH als Tausch iS § 6 Z 14 lit b EStG anzusehen (Mitunternehmeranteile gegen GmbH-Anteile bzw deren Werterhöhung), zumal keine Einbringung nach den sondergesetzlichen Bestimmungen des Artikels III UmgrStG erfolgt ist.
Demgemäß konnte auch keine steuerneutrale Buchwertfortführung zur Anwendung kommen, sondern es mussten die stillen Reserven im Übertragungszeitpunkt ermittelt und seitens der vormaligen Mitunternehmer versteuert werden (Veräußerungsgewinn gemäß § 24 EStG).
Im Zuge der Ermittlung des steuerpflichtigen Veräußerungsgewinns wurde ein „Firmenwert“ in Höhe des siebenfachen Durchschnittsjahresgewinns zum Ansatz gebracht, welcher als schlüssiger plausibler Wert angesehen wurde. Zudem mussten auch die zum Übertragungszeitpunkt bestehenden Stände der negativen Kapitalkonten, die von den Mitunternehmern nicht aufzufüllen waren, versteuert werden (gemäß § 24 Abs 2 letzter Satz EStG).
Über die Frage, ob bzw inwieweit für die steuerpflichtigen Veräußerungsgewinne im Einzelfall Tarifbegünstigungen (gemäß §§ 24 bzw 37 EStG) zur Anwendung kommen können, ist jeweils in den Einkommensteuerverfahren der beiden ehemaligen Kommanditisten abzusprechen.
Aufgrund der für das Bundesfinanzgericht eindeutigen Rechtslage wurde auch keine Revision beim Verwaltungsgerichtshof zugelassen.
FAZIT
Aufgrund der zu beachtenden Sphärentrennung zwischen juristischen Personen und deren Gesellschafter eignen sich „Schenkungen“ nicht für Vermögensübertragungen an Kapitalgesellschaften. Vielmehr sind nach allgemeinem Ertragsteuerrecht grundsätzlich sämtliche Rechtsgeschäfte zwischen Gesellschaftern und ihrer Kapitalgesellschaft zu fremdüblichen Bedingungen abzuwickeln.
Die Aufdeckung stiller Reserven für die Zuwendung der Gesellschafter an ihre Kapitalgesellschaft (Einlage- bzw Tauschvorgang) kann nur durch Anwendung der sondergesetzlichen Vorschriften nach dem Umgründungssteuergesetz (UmgrStG) bei dort vorgesehener Buchwertfortführung vermieden werden. Dabei sind insbesondere die Anwendungsvoraussetzungen und Formvorschriften des UmgrStG genau zu beachten.
Betriebliche Umstrukturierungen bzw Vermögensübertragungen sollten daher sorgfältig geplant und deren steuerliche Auswirkungen bzw die bestmögliche Vermeidung von Steuerbelastungen vorweg geprüft werden. Dabei ist die Beiziehung von mit dem Umgründungssteuergesetz vertrauten Fachexperten jedenfalls empfehlenswert.
Für weitergehende Fragen zu diesem Themenkomplex bzw für die steuerliche Begleitung Ihrer Umgründungsprojekte stehen Ihnen die Verfasser sowie insbesondere auch die Experten unserer Service Lines „Corporate Tax“ und „Mergers&Acquisitions“ gerne zur Verfügung!
Verfasser:
Mag. Gerhard Heidrich, CVA Head of Mergers & Acquisitions
Steuerberater
Mag. Harald Winkler Head of Tax Controversy
Steuerberater
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