Gelangt ein Gegenstand bei der Lieferung aus dem Inland ins Drittlandsgebiet, spricht das Umsatzsteuerrecht von Ausfuhrlieferungen oder Exportlieferungen, gelangt der Gegenstand der Lieferung vom Drittlandsgebiet ins Inland, von Einfuhrlieferungen. Demgegenüber werden Lieferung im Binnenmarkt als innergemeinschaftliche Lieferungen und „Einfuhren“ im Binnenmarkt als innergemeinschaftliche Erwerbe bezeichnet.
Ausfuhrlieferungen sind Lieferungen, bei denen der Gegenstand vom Inland ins Drittlandsgebiet gelangt. Sie sind steuerfrei, wenn
der liefernde Unternehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittland befördert oder versendet hat oder
der ausländische Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittland versendet oder befördert hat.
Der Touristenexport, dh die Ausfuhr eines nicht für kommerzielle Zwecke erworbenen Gegenstandes im Reisegepäck, ist eine Sonderform der Ausfuhrlieferung.
Über die erfolgte Ausfuhr muss ein Nachweis, dass der Gegenstand ins Drittland befördert oder versendet wurde, vorliegen. Wie der Unternehmer den Ausfuhrnachweis führt, regeln § 7 Abs 4 bis Abs 6 UStG. Sind die vorgelegten Ausfuhrnachweise mangelhaft oder liegt kein Ausfuhrnachweis vor, dann ist die Steuerfreiheit nur zu gewähren, wenn aufgrund anderer Belege und Nachweise zweifelsfrei feststeht, dass der Liefergegenstand ins Drittland gelangt ist. Im Falle des Touristenexports ist der Ausfuhrnachweis jedenfalls durch eine mit der zollamtlichen Ausgangsbestätigung versehene Ausfuhrbescheinigung zu führen.
§ 7 Abs 4 UStG sieht aus Vereinfachungsgründen vor, dass der Unternehmer bereits vor Erbringung des Ausfuhrnachweises die Steuerfreiheit in Anspruch nehmen kann, wenn dieser Nachweis innerhalb von sechs Monaten nach Bewirkung der Lieferung erbracht wird. Wird der Nachweis innerhalb dieses Zeitraumes nicht erbracht, so ist die Voranmeldung (bzw Jahreserklärung) für jenen Voranmeldungszeitraum zu berichtigen, in dem die Lieferung ausgeführt wurde (ex tunc). Langt der Ausfuhrnachweis nach der Berichtigung ein, kann die Steuerfreiheit wiederum in Anspruch genommen werden und zwar (von den Fällen einer Wiederaufnahme des Verfahrens abgesehen) bis zur Rechtskraft des Bescheides für jenen Zeitraum, in dem die Lieferung ausgeführt worden ist (ex tunc).
Der Lieferer erklärt die Ausfuhrlieferung in der Umsatzsteuervoranmeldung unter Kz 000 und Kz 017 und stellt eine Rechnung ohne Ausweis von Umsatzsteuer und mit dem Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferung.
Beispiel:
Ö liefert Gegenstände an CH, und CH lässt die Gegenstände in Österreich abholen und zu CH in die Schweiz versenden.
Die Lieferung von Ö ist dort ausgeführt, wo die Versendung beginnt, ie in Österreich. Die Lieferung ist steuerbar, aber da der Gegenstand der Lieferung durch einen ausländischen Abnehmer CH vom Inland ins Drittland versendet wird, steuerfrei. Ö muss einen Ausfuhrnachweis erbringen.
Bei einer Einfuhrlieferung gelangt der Gegenstand aus dem Drittlandsgebiet in das Inland. Bei einer Einfuhrlieferung sind zwei Tatbestände zu beurteilen:
Einfuhr (§ 1 Abs 3)
Lieferung (§ 3 Abs 1)
Die Einfuhr unterliegt der Einfuhrumsatzsteuer, für die – sofern das UStG keine Ausnahme vorsieht – die Rechtsvorschriften über die Zölle gilt. So ist nach dem Zollrecht Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer
der Zollanmelder
bei der direkten Vertretung (der Spediteur tritt im Namen des Vertretenen auf) der Vertretene
bei der indirekten Vertretung (der Spediteur tritt im eigenen Namen auf) der Vertretene und der Vertreter als Gesamtschuldner
Für die Erhebung der Einfuhrumsatzsteuer (Festsetzung, Zollaußenprüfung etc) sind die Zollbehörden zuständig. Die Einhebung der Einfuhrumsatzsteuer erfolgt entweder durch Entrichtung an die Zollamt oder durch Entrichtung über das Abgabenkonto.
Der Unternehmer kann die folgenden Einfuhrumsatzsteuerbeträge als Vorsteuer abziehen:
die entrichtete Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände, die für sein Unternehmen eingeführt worden sind,
in den Fällen der Entrichtung über das Abgabenkonto die geschuldete und auf dem Abgabenkonto verbuchte Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände, die für sein Unternehmen eingeführt worden sind.
Die Einfuhrumsatzsteuer gilt als für das Unternehmen jenes Unternehmers eingeführt, dem der Gegenstand im Zeitpunkt des Grenzübertritts umsatzsteuerlich zuzurechnen ist. Das ist in der Regel der Abnehmer der Gegenstände im Inland, unabhängig davon, ob er Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist. Die wichtigsten Besonderheiten sind:
Beförderungs- und Versendungslieferungen aus dem Drittland die Gegenstände sind dem Lieferer zuzurechen
Reihen-Einfuhrlieferungen bei Versendung des Gegenstandes durch den ersten bzw mittleren Unternehmer in der Reihe: die Gegenstände sind dem mittleren Unternehmer zuzurechen, wenn nicht die Vereinfachung der Verordnung BGBl II 584/2003 in Anspruch genommen wird
Werklieferungen: die Gegenstände sind dem Werklieferer zuzurechnen, wenn nicht die Vereinfachung der Verordnung BGBl II 584/2003 in Anspruch genommen wird
Leasing: die Gegenstände sind, wenn eine sonstige Leistung vorliegt, dem Leasinggeber zuzurechnen
Zolllager: die Gegenstände sind dem Einlagerer und nicht dem Entnehmer zuzurechnen
Nur der Unternehmer, dem die Gegenstände im Zeitpunkt des Grenzübertritts umsatzsteuerlich zurechenbar sind, darf sich die Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer abziehen. Entrichtet ein anderer Unternehmer die Einfuhrumsatzsteuer (zB weil er aufgrund der Zollanmeldung Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist), sollte die Einfuhrumsatzsteuer an den abzugsberechtigten Unternehmer weiterbelastet und die zollamtlichen Belege ausgehändigt werden.
Der in die Zollanmeldung einbezogene Spediteur oder ein Vermittler sind nicht berechtigt, die Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer abzuziehen.
Die Einfuhrlieferung selbst ist in der Regel nicht steuerbar in Österreich, weil die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes im Drittlandsgebiet beginnt (§ 3 Abs 8). Die Lieferung wird daher nicht in der österreichischen Umsatzsteuervoranmeldung erklärt, und auch die Rechnungsstellung bestimmt sich nicht nach dem österreichischen UStG. Zum Abzug der Einfuhrumsatzsteuer ist der Abnehmer unter Kz 061 (bei Entrichtung an das Zollamt) oder Kz 083 (bei Entrichtung über das Abgabenkonto) der Umsatzsteuervoranmeldung berechtigt.
Die Einfuhrlieferung gilt aber als dann im Inland ausgeführt, wenn der Lieferer Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist (§ 3 Abs 9). Das ist dann der Fall, wenn der Lieferer oder sein Vertreter die Zollanmeldung für den Lieferer abgibt. Die Lieferung ist in Österreich steuerbar und idR steuerpflichtig. Der Lieferer erklärt die Lieferung in der österreichischen Umsatzsteuervoranmeldung unter Kz 000 und bei Anwendung des Normalsteuersatzes von 20% in Kz 022 und stellt eine Rechnung mit gesondertem Ausweis von Umsatzsteuer aus, die alle Rechnungsmerkmale des § 11 enthält. Ist der Lieferer in Österreich nicht ansässig, muss er sich für Umsatzsteuer-Zwecke beim Finanzamt Österreich erfassen lassen. Der Abnehmer behält die geschuldete Umsatzsteuer ein und führt sie auf das Abgabenkonto des Lieferers ab (§ 27 Abs 4). Andernfalls haftet der Abnehmer für den Steuerausfall. Der Abnehmer hat unter den allgemeinen Voraussetzungen den Vorsteuerabzug aus der Rechnung des Lieferers, der Lieferer ist berechtigt, sich die Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer abzuziehen.
Beispiel:
CH liefert Gegenstände an Ö und versendet sie aus der Schweiz nach Österreich. Ö führt die Zollanmeldung in Österreich durch.
Die Lieferung von CH ist dort ausgeführt, wo die Versendung beginnt, ie in der Schweiz. Die Lieferung ist in Österreich nicht steuerbar. Die Einfuhr unterliegt der Einfuhrumsatzsteuer, die sich Ö unter den allgemeinen Voraussetzungen als Vorsteuer abzieht.
Gelangt ein Gegenstand bei der Lieferung aus dem Inland ins Drittlandsgebiet, spricht das Umsatzsteuerrecht von Ausfuhrlieferungen oder Exportlieferungen, gelangt der Gegenstand der Lieferung vom Drittlandsgebiet ins Inland, von Einfuhrlieferungen. Demgegenüber werden Lieferung im Binnenmarkt als innergemeinschaftliche Lieferungen und „Einfuhren“ im Binnenmarkt als innergemeinschaftliche Erwerbe bezeichnet.
Ausfuhrlieferungen sind Lieferungen, bei denen der Gegenstand vom Inland ins Drittlandsgebiet gelangt. Sie sind steuerfrei, wenn
Der Touristenexport, dh die Ausfuhr eines nicht für kommerzielle Zwecke erworbenen Gegenstandes im Reisegepäck, ist eine Sonderform der Ausfuhrlieferung.
Über die erfolgte Ausfuhr muss ein Nachweis, dass der Gegenstand ins Drittland befördert oder versendet wurde, vorliegen. Wie der Unternehmer den Ausfuhrnachweis führt, regeln § 7 Abs 4 bis Abs 6 UStG. Sind die vorgelegten Ausfuhrnachweise mangelhaft oder liegt kein Ausfuhrnachweis vor, dann ist die Steuerfreiheit nur zu gewähren, wenn aufgrund anderer Belege und Nachweise zweifelsfrei feststeht, dass der Liefergegenstand ins Drittland gelangt ist. Im Falle des Touristenexports ist der Ausfuhrnachweis jedenfalls durch eine mit der zollamtlichen Ausgangsbestätigung versehene Ausfuhrbescheinigung zu führen.
§ 7 Abs 4 UStG sieht aus Vereinfachungsgründen vor, dass der Unternehmer bereits vor Erbringung des Ausfuhrnachweises die Steuerfreiheit in Anspruch nehmen kann, wenn dieser Nachweis innerhalb von sechs Monaten nach Bewirkung der Lieferung erbracht wird. Wird der Nachweis innerhalb dieses Zeitraumes nicht erbracht, so ist die Voranmeldung (bzw Jahreserklärung) für jenen Voranmeldungszeitraum zu berichtigen, in dem die Lieferung ausgeführt wurde (ex tunc). Langt der Ausfuhrnachweis nach der Berichtigung ein, kann die Steuerfreiheit wiederum in Anspruch genommen werden und zwar (von den Fällen einer Wiederaufnahme des Verfahrens abgesehen) bis zur Rechtskraft des Bescheides für jenen Zeitraum, in dem die Lieferung ausgeführt worden ist (ex tunc).
Der Lieferer erklärt die Ausfuhrlieferung in der Umsatzsteuervoranmeldung unter Kz 000 und Kz 017 und stellt eine Rechnung ohne Ausweis von Umsatzsteuer und mit dem Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferung.
Beispiel:
Ö liefert Gegenstände an CH, und CH lässt die Gegenstände in Österreich abholen und zu CH in die Schweiz versenden.
Die Lieferung von Ö ist dort ausgeführt, wo die Versendung beginnt, ie in Österreich. Die Lieferung ist steuerbar, aber da der Gegenstand der Lieferung durch einen ausländischen Abnehmer CH vom Inland ins Drittland versendet wird, steuerfrei. Ö muss einen Ausfuhrnachweis erbringen.
Bei einer Einfuhrlieferung gelangt der Gegenstand aus dem Drittlandsgebiet in das Inland. Bei einer Einfuhrlieferung sind zwei Tatbestände zu beurteilen:
Die Einfuhr unterliegt der Einfuhrumsatzsteuer, für die – sofern das UStG keine Ausnahme vorsieht – die Rechtsvorschriften über die Zölle gilt. So ist nach dem Zollrecht Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer
Für die Erhebung der Einfuhrumsatzsteuer (Festsetzung, Zollaußenprüfung etc) sind die Zollbehörden zuständig. Die Einhebung der Einfuhrumsatzsteuer erfolgt entweder durch Entrichtung an die Zollamt oder durch Entrichtung über das Abgabenkonto.
Der Unternehmer kann die folgenden Einfuhrumsatzsteuerbeträge als Vorsteuer abziehen:
Die Einfuhrumsatzsteuer gilt als für das Unternehmen jenes Unternehmers eingeführt, dem der Gegenstand im Zeitpunkt des Grenzübertritts umsatzsteuerlich zuzurechnen ist. Das ist in der Regel der Abnehmer der Gegenstände im Inland, unabhängig davon, ob er Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist. Die wichtigsten Besonderheiten sind:
Nur der Unternehmer, dem die Gegenstände im Zeitpunkt des Grenzübertritts umsatzsteuerlich zurechenbar sind, darf sich die Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer abziehen. Entrichtet ein anderer Unternehmer die Einfuhrumsatzsteuer (zB weil er aufgrund der Zollanmeldung Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist), sollte die Einfuhrumsatzsteuer an den abzugsberechtigten Unternehmer weiterbelastet und die zollamtlichen Belege ausgehändigt werden.
Der in die Zollanmeldung einbezogene Spediteur oder ein Vermittler sind nicht berechtigt, die Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer abzuziehen.
Die Einfuhrlieferung selbst ist in der Regel nicht steuerbar in Österreich, weil die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes im Drittlandsgebiet beginnt (§ 3 Abs 8). Die Lieferung wird daher nicht in der österreichischen Umsatzsteuervoranmeldung erklärt, und auch die Rechnungsstellung bestimmt sich nicht nach dem österreichischen UStG. Zum Abzug der Einfuhrumsatzsteuer ist der Abnehmer unter Kz 061 (bei Entrichtung an das Zollamt) oder Kz 083 (bei Entrichtung über das Abgabenkonto) der Umsatzsteuervoranmeldung berechtigt.
Die Einfuhrlieferung gilt aber als dann im Inland ausgeführt, wenn der Lieferer Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist (§ 3 Abs 9). Das ist dann der Fall, wenn der Lieferer oder sein Vertreter die Zollanmeldung für den Lieferer abgibt. Die Lieferung ist in Österreich steuerbar und idR steuerpflichtig. Der Lieferer erklärt die Lieferung in der österreichischen Umsatzsteuervoranmeldung unter Kz 000 und bei Anwendung des Normalsteuersatzes von 20% in Kz 022 und stellt eine Rechnung mit gesondertem Ausweis von Umsatzsteuer aus, die alle Rechnungsmerkmale des § 11 enthält. Ist der Lieferer in Österreich nicht ansässig, muss er sich für Umsatzsteuer-Zwecke beim Finanzamt Österreich erfassen lassen. Der Abnehmer behält die geschuldete Umsatzsteuer ein und führt sie auf das Abgabenkonto des Lieferers ab (§ 27 Abs 4). Andernfalls haftet der Abnehmer für den Steuerausfall. Der Abnehmer hat unter den allgemeinen Voraussetzungen den Vorsteuerabzug aus der Rechnung des Lieferers, der Lieferer ist berechtigt, sich die Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer abzuziehen.
Beispiel:
CH liefert Gegenstände an Ö und versendet sie aus der Schweiz nach Österreich. Ö führt die Zollanmeldung in Österreich durch.
Die Lieferung von CH ist dort ausgeführt, wo die Versendung beginnt, ie in der Schweiz. Die Lieferung ist in Österreich nicht steuerbar. Die Einfuhr unterliegt der Einfuhrumsatzsteuer, die sich Ö unter den allgemeinen Voraussetzungen als Vorsteuer abzieht.