Bendlinger Stefan | Mitterlehner Andreas
Am 30.12.2023 wurde in BGBl I 187/2023 im Rahmen des Mindesbesteuerungsreformgesetzes (MinBestRefG), mit dem unter anderem die BAO und das UGB geändert wurden, das Mindestbesteuerungsgesetz (MinBestG) veröffentlicht, das mit 31.12.2023 in Kraft getreten ist. Das von mehr als 140 Staaten auf OECD-Ebene entwickelte und vom Rat der EU in eine Richtline gegossene Konzept einer mindestens 15 %igen Besteuerung globaler Unternehmensgewinne verpflichtet große Unternehmen dazu, für Wirtschaftsjahre, die ab dem 31.12.2023 beginnen, ihre Gewinne, unabhängig davon, wo diese erwirtschaftet worden sind auf ein 15 %iges Steuerniveau hochzuschleusen.
Das Mindestbestbesteuerungsgesetz
Nach jahrelangen Vorarbeiten der im Rahmen des Inclusive Framework der OECD zusammengeschlossenen 140 Staaten wurde von der OECD eine Modellgesetzgebung veröffentlicht, die sukzessive durch Kommentare und Richtlinien ergänzt worden ist. Die Vorarbeiten der OECD waren die Grundlage für die Richtlinie (EU) 2022/2523 des Rates vom 14.12.2022 zur Gewährleistung einer globalen Mindestbesteuerung für multinationale Unternehmensgruppen und große inländische Gruppen der EU. Die Richtline war von den Mitgliedstaaten bis zum 31.12.2023 umzusetzen, was in Österreich durch das MinBeStG (BGBl I 187/2023) erfolgt ist. Das MinBestG entspricht weitgehend den Vorgaben der EU und der OECD. Verböserungen oder “Gold Plating” sind nicht feststellbar.
Durch das MInBesStG soll gewährleistet werden, dass die Gewinne Unternehmensgruppen deren jährliche Umsatzerlöse gemäß den Konzernabschlüssen ihrer obersten Muttergesellschaft in mindestens zwei der vier vorangegangenen Geschäftsjahre mindestens EUR 750 Mio betragen, einer Mindestbesteuerung von effektiv 15 % unterliegen. Die Regelungen sind für Geschäftsjahre wirksam, die nach dem 31.12.2023 begonnen haben. Damit soll die internationale Unternehmensbesteuerung gerechter und unfaires Steuerdumping verhindert werden.
Ein höchst komplexes Regelwerk
Das MinBestG wurde nicht in das Körperschaftsteuergesetz (KStG) übernommen, sondern in ein eigenes gesetzliches Regelwerk. Und zwar deshalb, weil die zur Berechnung des Effektivsteuersatzes je Steuerjurisdiktion und Ermittlung des Ergänzungssteuerbetrages Begriffe zur Anwendung kommen, die dem österreichischen KStG bisher fremd waren. So finden sich in § 2 MinBestG insgesamt 47 (!) Definitionen, die bei Ermittlung der effektiven Mindestbesteuerung relevant sind.
Das MinBestG ist in 11 Abschnitte gegliedert, enthält 84 Paragraphen und wird durch 141-seitige Erläuterungen ergänzt. Die zentralen Bestimmungen finden sich im 2. Abschnitt (§§ 6 bis13 MinBestG), die sich mit der Ermittlung der nationalen Ergänzungssteuer (NES), der Primär-Ergänzungssteuer (PES) und der Sekundär-Ergänzungssteuer (SES) beschäftigen. Der 3. Abschnitt (§§ 14 bis 36 MinBeStG) regelt die Ermittlung des Mindeststeuer-Gewinns oder -Verlustes einer Geschäftseinheit, deren Ausgangspunkt das im unternehmensrechtlichen Jahresabschluss ausgewiesene Ergebnis ist, unter Berücksichtigung umfangreicher Anpassungen im Rahmen einer Mindeststeuer-Mehr-Weniger-Rechnung. Gemäß § 15 MindBestG kommen dafür insgesamt 22 Posten in Frage. Der 4. Abschnitt (§ 37 bis 45 MinBestG) widmet sich der Berechnung der auf eine einzelne Steuerjurisdiktion entfallenden Steuern, der sogenannten “angepassten erfassten Steuern”, die mit dem Mindeststeuer-Gewinn der in einem Steuerhoheitsgebiet gelegenen Geschäftseinheiten zur Ermittlung des Effektivsteuersatzes ins Verhältnis zu setzen sind, um den Ergänzungssteuerbetrag ermitteln zu können. Das ist im 5. Abschnitt (§ 46 bis 51 MInBestG) geregelt.
Der 6. Abschnitt (§ 52 bis 57 MinBestG) sieht temporäre und permanente “Safe-Harbour-Regelungen” vor, die es Unternehmensgruppen unter gewissen Voraussetzungen ermöglichen, bezüglich eines Steuerhoheitsgebietes auf die Berechnung einer Ergänzungssteuer zu verzichten. Das ist dann der Fall, wenn dieses Steuerhoheitsgebiet eine nationale Ergänzungssteuer erhebt, dort die Mindeststeuer-Umsatzerlöse weniger als EUR 10 Mio betragen und dr Mindeststeuer-Nettogewinn weniger als EUR 1 Mio oder ein Verlust erwirtschaftet worden (De-Minimis-Test), der für das jeweilige Steuerhoheitsgebiet ermittelte Effektivsteuersatz nach einer vereinfachten Berechnung zumindest dem Mindeststeuersatz entspricht (Effektivsteuersatz-Test) oder der für das jeweilige Steuerhoheitsgebiet ermittelte Mindeststeuer-Nettogewinn gleich oder geringer als der Substanzfreibetrag (§ 48 MinBeStG) ist (Routinegewinn-Test).
In Zusammenhang mit Unternehmensumstrukturierungen, Holdingstrukturen und Steuerheitsgebieten mit besonderen Ausschüttungssystemen finden sich in den Abschnitten 8 (§ 63 bis 68 MinBestG) und 9 (§ 69 bis 79 MinBestG) Sonderregelungen.
Die im 9. Abschnitt (§ 69 bis 79 MinBestG) geregelten Verwaltungsvorschriften verpflichten grundsätzlich jede in Österreich gelegene Geschäftseinheit beim Finanzamt für Großbetriebe einen Mindeststeuerbericht einzureichen, wobei diese Verpflichtung auf eine andere in Österreich gelegene Geschäftseinheit derselben Unternehmensgruppe übertragen werden kann. Die Berichtspflicht entfällt auch, wenn ein Mindeststeuerbericht bereits von der obersten Muttergesellschaft oder einer als berichtspflichtig benannten Einheit in ihrem jeweiligen Steuerhoheitsgebiet eingereicht worden ist, soweit mit Österreich ein bilaterales oder multilaterales Abkommen zur Verpflichtung des automatischen Austauschs von jährlichen Mindeststeuerberichten besteht. Die Frist für die Einreichung des Mindeststeuerberichts beträgt 15 Monate nach dem letzten Tag des Geschäftsjahres, wobei die Frist zur Einreichung des ersten Mindeststeuerberichts nicht vor dem 30.6.2026 endet.
Die Nichtübermittlung, die nicht vollständige oder nicht rechtzeitige Übermittlung des Mindeststeuerberichts wird als Finanzvergehen mit einer Geldstrafe von bis zu EUR 100.000 geahndet, bei grober Fahrlässigkeit bis zu EUR 50.000.
Abgabepflichtiger der Mindeststeuer, die im Wege der NES, PES oder SES erhoben wird, ist grundsätzlich die von der obersten Muttergesellschaft beauftragte in Österreich gelegene Geschäftseinheit. Alternativ, wenn keine in Österreich gelegene Geschäftseinheit beauftragt wurde, die oberste in Österreich gelegene Geschäftseinheit oder, wenn keine der beiden vorhanden ist, die wirtschaftlich bedeutendste in Österreich gelegene Geschäftseinheit. Der Abgabenanspruch für die Mindeststeuer eines Geschäftsjahres entsteht mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem das Geschäftsjahr endet (Voranmeldungszeitraum) Die Mindeststeuer wird am 31.12. des auf den Voranmeldungszeitraum zweitfolgenden Jahres fällig.
Der 10 Abnschnitt (§ 80 bis 82 MinBeStG) enthält Übergangsbestimmungen, eine Sonderreglung für “gemischte Hinzurechnungsbesteuerungsregime”, zB das US “GILTI-System” sowie eine Befreiung von der Sekundär-Ergänzungssteuer (SES) für multinationale Unternehmensgruppen in der Anfangsphase ihrer Internationalisierung.
Gemäß der im 11. Abschnitt (§ 83 und § 84 MinBestG) geregelten Inkrafttretensbestimmungen tritt das MinBestG mit 3.12.2023 in Kraft und isst auf Geschäftsjahre anzuwenden, die ab dem 31.12.2023 beginnen. Die Bestimmungen üer die ERhebung des SES sind jedoch erstmalig auf Geschäftsjahre anzuwenden, die ab dem 31.12.2024 beginnen. Das gilt aber nicht für multinationale Unternehmensgruppen, deren oberste Muttergesellschaften in Mitgliedstaaten der EU gelegen sind, die auf eine in § 50 Abs. 1 MinBestG vorgesehene “De-minimis-Ausnahme” optiert haben.
Die nationale Ergänzungssteuer (NES) als zentrales Element
Die ersten Berichte aus dem Ausland zeigen, dass ein Großteil der Staaten, die als EU-Mitgliedstaaten die entsprechende EU-Richtlinie umsetzen müssen oder die sich als Nicht-EU-Mitgliedstaaten dazu entschlossen haben, entsprechend der OECD-Modellgesetzgebung eine globale Mindestbesteuerung einzuführen, eine nationale Ergänzungssteuer (NES) einheben, um die in ihrem Steuerhoheitsgebiet erwirtschafteten Gewinne auf eine Effektivbesteuerung von 15 % hochzuschleusen. Dadurch wird sichergestellt, dass die dort erwirtschafteten Ergebnisse nicht von anderen Staat nachversteuert werden. Selbst Staaten wie die Schweiz oder die Vereinigten Arabischen Emirate (VAE) haben solche Schritte gesetzt.
Nachdem aufgrund steuerlicher Begünstigungen – wie die österreichische Forschungsprämie – trotz eines nominellen Körperschaftsteuersatzes von 23 % für Geschäftsjahre ab 1.1.2024 auch in Österreich gelegene Geschäftseinheiten niedrig besteuert sein können, sieht § 6 MinBestG die Erhebung einer NES vor, wenn der Effektivsteuersatz einer Unternehmensgruppe für die in Österreich gelegenen Geschäftseinheiten für ein Geschäftsjahr weniger als der Mindeststeuersatz von 15 % beträgt. Die Ermittlung des inländischen Effektivsteuersatzes der Unternehmensgruppe hat für sämtliche in Österreich gelegenen Geschäftseinheiten der Unternehmensgruppe zu erfolgen („jurisdictional blending“).
Unsere Newsletter zur globalen Mindestbesteuerung
FAZIT
Das MinBestG ist kurz vor Ende des Jahres 2023 im BGBl veröffentlicht worden und am 31.12.2023 in Kraft getreten. Der Mindeststeuer unterliegen in Österreich gelegene Geschäftseinheiten einer Unternehmensgruppe, wenn deren jährlichen Umsatzerlöse gemäß den Konzernabschlüssen ihrer obersten Muttergesellschaft in mindestens zwei der vier vorangegangenen Geschäftsjahre die Umsazgrenze von EUR 750 Mio überschreiten. Ausgangspunkt für die Beantwortung der Frage, ob die effektive Mindestbesteuerung in einer Steuerjurisdiktion die 15 %-Grenze überschreitet, ist das unternehmensrechtliche Ergebnis, das im Rahmen einer Mindeststeuer-Mehr-Weniger-Rechnung anzupassen ist, das zu den angepassten erfassten Steuern ins Verhältnis zu setzen ist. Die Regelungen sind höchst komplex, was die Financial Times in ihrer Ausgabe vom 1.2024 dazu veranlasst hat, die globale Mindestbsteuerung als “compliance monster for both tax administrations and multinationals” zu bezeichnen.
Sollten Sie bei der Bändigung dieses “Monsters” Unterstützung benötigen, stehen Ihnen unsere Experten, die sich in den letzten Jahren intensiv dem Thema gewidmet haben, gerne zur Verfügung.
Zum Originalartikel
Bendlinger Stefan | Mitterlehner Andreas
Am 30.12.2023 wurde in BGBl I 187/2023 im Rahmen des Mindesbesteuerungsreformgesetzes (MinBestRefG), mit dem unter anderem die BAO und das UGB geändert wurden, das Mindestbesteuerungsgesetz (MinBestG) veröffentlicht, das mit 31.12.2023 in Kraft getreten ist. Das von mehr als 140 Staaten auf OECD-Ebene entwickelte und vom Rat der EU in eine Richtline gegossene Konzept einer mindestens 15 %igen Besteuerung globaler Unternehmensgewinne verpflichtet große Unternehmen dazu, für Wirtschaftsjahre, die ab dem 31.12.2023 beginnen, ihre Gewinne, unabhängig davon, wo diese erwirtschaftet worden sind auf ein 15 %iges Steuerniveau hochzuschleusen.
Das Mindestbestbesteuerungsgesetz
Nach jahrelangen Vorarbeiten der im Rahmen des Inclusive Framework der OECD zusammengeschlossenen 140 Staaten wurde von der OECD eine Modellgesetzgebung veröffentlicht, die sukzessive durch Kommentare und Richtlinien ergänzt worden ist. Die Vorarbeiten der OECD waren die Grundlage für die Richtlinie (EU) 2022/2523 des Rates vom 14.12.2022 zur Gewährleistung einer globalen Mindestbesteuerung für multinationale Unternehmensgruppen und große inländische Gruppen der EU. Die Richtline war von den Mitgliedstaaten bis zum 31.12.2023 umzusetzen, was in Österreich durch das MinBeStG (BGBl I 187/2023) erfolgt ist. Das MinBestG entspricht weitgehend den Vorgaben der EU und der OECD. Verböserungen oder “Gold Plating” sind nicht feststellbar.
Durch das MInBesStG soll gewährleistet werden, dass die Gewinne Unternehmensgruppen deren jährliche Umsatzerlöse gemäß den Konzernabschlüssen ihrer obersten Muttergesellschaft in mindestens zwei der vier vorangegangenen Geschäftsjahre mindestens EUR 750 Mio betragen, einer Mindestbesteuerung von effektiv 15 % unterliegen. Die Regelungen sind für Geschäftsjahre wirksam, die nach dem 31.12.2023 begonnen haben. Damit soll die internationale Unternehmensbesteuerung gerechter und unfaires Steuerdumping verhindert werden.
Ein höchst komplexes Regelwerk
Das MinBestG wurde nicht in das Körperschaftsteuergesetz (KStG) übernommen, sondern in ein eigenes gesetzliches Regelwerk. Und zwar deshalb, weil die zur Berechnung des Effektivsteuersatzes je Steuerjurisdiktion und Ermittlung des Ergänzungssteuerbetrages Begriffe zur Anwendung kommen, die dem österreichischen KStG bisher fremd waren. So finden sich in § 2 MinBestG insgesamt 47 (!) Definitionen, die bei Ermittlung der effektiven Mindestbesteuerung relevant sind.
Das MinBestG ist in 11 Abschnitte gegliedert, enthält 84 Paragraphen und wird durch 141-seitige Erläuterungen ergänzt. Die zentralen Bestimmungen finden sich im 2. Abschnitt (§§ 6 bis13 MinBestG), die sich mit der Ermittlung der nationalen Ergänzungssteuer (NES), der Primär-Ergänzungssteuer (PES) und der Sekundär-Ergänzungssteuer (SES) beschäftigen. Der 3. Abschnitt (§§ 14 bis 36 MinBeStG) regelt die Ermittlung des Mindeststeuer-Gewinns oder -Verlustes einer Geschäftseinheit, deren Ausgangspunkt das im unternehmensrechtlichen Jahresabschluss ausgewiesene Ergebnis ist, unter Berücksichtigung umfangreicher Anpassungen im Rahmen einer Mindeststeuer-Mehr-Weniger-Rechnung. Gemäß § 15 MindBestG kommen dafür insgesamt 22 Posten in Frage. Der 4. Abschnitt (§ 37 bis 45 MinBestG) widmet sich der Berechnung der auf eine einzelne Steuerjurisdiktion entfallenden Steuern, der sogenannten “angepassten erfassten Steuern”, die mit dem Mindeststeuer-Gewinn der in einem Steuerhoheitsgebiet gelegenen Geschäftseinheiten zur Ermittlung des Effektivsteuersatzes ins Verhältnis zu setzen sind, um den Ergänzungssteuerbetrag ermitteln zu können. Das ist im 5. Abschnitt (§ 46 bis 51 MInBestG) geregelt.
Der 6. Abschnitt (§ 52 bis 57 MinBestG) sieht temporäre und permanente “Safe-Harbour-Regelungen” vor, die es Unternehmensgruppen unter gewissen Voraussetzungen ermöglichen, bezüglich eines Steuerhoheitsgebietes auf die Berechnung einer Ergänzungssteuer zu verzichten. Das ist dann der Fall, wenn dieses Steuerhoheitsgebiet eine nationale Ergänzungssteuer erhebt, dort die Mindeststeuer-Umsatzerlöse weniger als EUR 10 Mio betragen und dr Mindeststeuer-Nettogewinn weniger als EUR 1 Mio oder ein Verlust erwirtschaftet worden (De-Minimis-Test), der für das jeweilige Steuerhoheitsgebiet ermittelte Effektivsteuersatz nach einer vereinfachten Berechnung zumindest dem Mindeststeuersatz entspricht (Effektivsteuersatz-Test) oder der für das jeweilige Steuerhoheitsgebiet ermittelte Mindeststeuer-Nettogewinn gleich oder geringer als der Substanzfreibetrag (§ 48 MinBeStG) ist (Routinegewinn-Test).
In Zusammenhang mit Unternehmensumstrukturierungen, Holdingstrukturen und Steuerheitsgebieten mit besonderen Ausschüttungssystemen finden sich in den Abschnitten 8 (§ 63 bis 68 MinBestG) und 9 (§ 69 bis 79 MinBestG) Sonderregelungen.
Die im 9. Abschnitt (§ 69 bis 79 MinBestG) geregelten Verwaltungsvorschriften verpflichten grundsätzlich jede in Österreich gelegene Geschäftseinheit beim Finanzamt für Großbetriebe einen Mindeststeuerbericht einzureichen, wobei diese Verpflichtung auf eine andere in Österreich gelegene Geschäftseinheit derselben Unternehmensgruppe übertragen werden kann. Die Berichtspflicht entfällt auch, wenn ein Mindeststeuerbericht bereits von der obersten Muttergesellschaft oder einer als berichtspflichtig benannten Einheit in ihrem jeweiligen Steuerhoheitsgebiet eingereicht worden ist, soweit mit Österreich ein bilaterales oder multilaterales Abkommen zur Verpflichtung des automatischen Austauschs von jährlichen Mindeststeuerberichten besteht. Die Frist für die Einreichung des Mindeststeuerberichts beträgt 15 Monate nach dem letzten Tag des Geschäftsjahres, wobei die Frist zur Einreichung des ersten Mindeststeuerberichts nicht vor dem 30.6.2026 endet.
Die Nichtübermittlung, die nicht vollständige oder nicht rechtzeitige Übermittlung des Mindeststeuerberichts wird als Finanzvergehen mit einer Geldstrafe von bis zu EUR 100.000 geahndet, bei grober Fahrlässigkeit bis zu EUR 50.000.
Abgabepflichtiger der Mindeststeuer, die im Wege der NES, PES oder SES erhoben wird, ist grundsätzlich die von der obersten Muttergesellschaft beauftragte in Österreich gelegene Geschäftseinheit. Alternativ, wenn keine in Österreich gelegene Geschäftseinheit beauftragt wurde, die oberste in Österreich gelegene Geschäftseinheit oder, wenn keine der beiden vorhanden ist, die wirtschaftlich bedeutendste in Österreich gelegene Geschäftseinheit. Der Abgabenanspruch für die Mindeststeuer eines Geschäftsjahres entsteht mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem das Geschäftsjahr endet (Voranmeldungszeitraum) Die Mindeststeuer wird am 31.12. des auf den Voranmeldungszeitraum zweitfolgenden Jahres fällig.
Der 10 Abnschnitt (§ 80 bis 82 MinBeStG) enthält Übergangsbestimmungen, eine Sonderreglung für “gemischte Hinzurechnungsbesteuerungsregime”, zB das US “GILTI-System” sowie eine Befreiung von der Sekundär-Ergänzungssteuer (SES) für multinationale Unternehmensgruppen in der Anfangsphase ihrer Internationalisierung.
Gemäß der im 11. Abschnitt (§ 83 und § 84 MinBestG) geregelten Inkrafttretensbestimmungen tritt das MinBestG mit 3.12.2023 in Kraft und isst auf Geschäftsjahre anzuwenden, die ab dem 31.12.2023 beginnen. Die Bestimmungen üer die ERhebung des SES sind jedoch erstmalig auf Geschäftsjahre anzuwenden, die ab dem 31.12.2024 beginnen. Das gilt aber nicht für multinationale Unternehmensgruppen, deren oberste Muttergesellschaften in Mitgliedstaaten der EU gelegen sind, die auf eine in § 50 Abs. 1 MinBestG vorgesehene “De-minimis-Ausnahme” optiert haben.
Die nationale Ergänzungssteuer (NES) als zentrales Element
Die ersten Berichte aus dem Ausland zeigen, dass ein Großteil der Staaten, die als EU-Mitgliedstaaten die entsprechende EU-Richtlinie umsetzen müssen oder die sich als Nicht-EU-Mitgliedstaaten dazu entschlossen haben, entsprechend der OECD-Modellgesetzgebung eine globale Mindestbesteuerung einzuführen, eine nationale Ergänzungssteuer (NES) einheben, um die in ihrem Steuerhoheitsgebiet erwirtschafteten Gewinne auf eine Effektivbesteuerung von 15 % hochzuschleusen. Dadurch wird sichergestellt, dass die dort erwirtschafteten Ergebnisse nicht von anderen Staat nachversteuert werden. Selbst Staaten wie die Schweiz oder die Vereinigten Arabischen Emirate (VAE) haben solche Schritte gesetzt.
Nachdem aufgrund steuerlicher Begünstigungen – wie die österreichische Forschungsprämie – trotz eines nominellen Körperschaftsteuersatzes von 23 % für Geschäftsjahre ab 1.1.2024 auch in Österreich gelegene Geschäftseinheiten niedrig besteuert sein können, sieht § 6 MinBestG die Erhebung einer NES vor, wenn der Effektivsteuersatz einer Unternehmensgruppe für die in Österreich gelegenen Geschäftseinheiten für ein Geschäftsjahr weniger als der Mindeststeuersatz von 15 % beträgt. Die Ermittlung des inländischen Effektivsteuersatzes der Unternehmensgruppe hat für sämtliche in Österreich gelegenen Geschäftseinheiten der Unternehmensgruppe zu erfolgen („jurisdictional blending“).
Unsere Newsletter zur globalen Mindestbesteuerung
FAZIT
Das MinBestG ist kurz vor Ende des Jahres 2023 im BGBl veröffentlicht worden und am 31.12.2023 in Kraft getreten. Der Mindeststeuer unterliegen in Österreich gelegene Geschäftseinheiten einer Unternehmensgruppe, wenn deren jährlichen Umsatzerlöse gemäß den Konzernabschlüssen ihrer obersten Muttergesellschaft in mindestens zwei der vier vorangegangenen Geschäftsjahre die Umsazgrenze von EUR 750 Mio überschreiten. Ausgangspunkt für die Beantwortung der Frage, ob die effektive Mindestbesteuerung in einer Steuerjurisdiktion die 15 %-Grenze überschreitet, ist das unternehmensrechtliche Ergebnis, das im Rahmen einer Mindeststeuer-Mehr-Weniger-Rechnung anzupassen ist, das zu den angepassten erfassten Steuern ins Verhältnis zu setzen ist. Die Regelungen sind höchst komplex, was die Financial Times in ihrer Ausgabe vom 1.2024 dazu veranlasst hat, die globale Mindestbsteuerung als “compliance monster for both tax administrations and multinationals” zu bezeichnen.
Sollten Sie bei der Bändigung dieses “Monsters” Unterstützung benötigen, stehen Ihnen unsere Experten, die sich in den letzten Jahren intensiv dem Thema gewidmet haben, gerne zur Verfügung.
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