Dr. Sabine Schmidjell-Dommes im BFGjournal zu Gast

Dr. Sabine Schmidjell-Dommes ist seit 1. 12. 2016 Leiterin der Abteilung für Internationales Steuer­recht (IV/8) im Bundesministerium für Finanzen. Dabei ist sie nicht nur für das internationale Steuer­recht im engeren Sinne, sondern auch für das Gebiet der Verrechnungspreise verantwortlich.

BFGjournal: Frau Dr. Sabine Schmidjell-Dommes, Sie sind Expertin für internationales Steuer­recht. Daher habe ich Fragen zu diesem Bereich vorbereitet. Beginnen möchte ich mit den EU-Melde­pflichten betreffend Einkünfte aus Kapital­vermögen. Wie sehen Sie diese Entwicklung?

Sabine Schmidjell-Dommes: Seit dem Jahr 2009 hat sich der Bereich der Amtshilfe auf Ebene der OECD, der EU und des Globalen Forums zu Transparenz und Informationsaustausch für steuerliche Zwecke enorm weiterentwickelt: Der OECD-Standard betreffend Transparenz und Amtshilfebereitschaft war geboren. Die OECD als treibende Kraft hat es geschafft, in einem ersten Schritt alle Jurisdiktionen an einen Tisch zu bringen und sich zum Informationsaustausch auf Anfrage bereitzuerklären. Der so durch OECD und EU aufgebaute Druck hat dazu geführt, dass das Bestehen eines innerstaatlichen Bankgeheimnisses den Informationsaustausch nicht länger verhindern konnte. In der Folge musste auch Österreich das Bankgeheimnis für Ausländer lockern.

In einem zweiten Schritt wurde im Jahr 2013 durch die OECD und G20 der automatische Austausch von Informationen als neuer globaler Standard angenommen, der sogleich auch von der EU übernommen und sowohl für Informationen über Finanzkonten (DAC 2) als auch betreffend bestimmte Kategorien von Einkünften (DAC 1) in die EU-Amtshilfe­richtlinie implementiert wurde.

Zur Umsetzung des automatischen Informationsaustauschs über Finanzkonten musste ein einheitlicher und vor allem globaler Standard entwickelt werden, der „Common Reporting Standard“, der in Österreich 2015 durch das Gemeinsamer Meldestandard-Gesetz (GMSG) implementiert wurde. Am Common Reporting Standard partizipieren inzwischen mehr als 90 Jurisdiktionen und es wurden weltweit Informationen über 47 Mio Finanzkonten mit einem Wert von ungefähr 4,9 Bio Euro ausgetauscht. Die daraus resultierenden Steuereinnahmen innerhalb der OECD- und G20-Staaten belaufen sich nach einer Studie der OECD auf eine Summe von mehr als 97 Mrd Euro für die letzten zehn Jahre. Die Anzahl der teilnehmenden Jurisdiktionen steigt laufend und ab dem Jahr 2020 soll auch verstärkt mit Entwicklungsländern der automatische Informationsaustausch über Finanzkonten stattfinden.

In Österreich können wir auf erste Erfahrungen bei der Durchführung des automatischen Informationsaustauschs zurückblicken: Bereits im September 2017 erhielt Österreich erstmals Informationen über Finanzkonten aus anderen EU-Staaten betreffend das Jahr 2016 und übermittelte selbst Informationen betreffend das letzte Quartal 2016. Mit Drittstaaten erfolgte dann im September 2018 der erste automatische Informationsaustausch. Für jedes Jahr erfolgen nun die entsprechenden Verarbeitungsprozesse in Form der Zuordnung der Daten zu einem Steuersubjekt, der Risiko­prüfung und der darauf basierenden Auswahl an zu prüfenden Fällen.

Der automatische Informationsaustausch fördert aus meiner Warte die Einhaltung der relevanten Steuer­gesetze durch den Abgabe­pflichtigen, ermöglicht es der Finanz­verwaltung, die Gleichmäßigkeit der Besteuerung durchzusetzen, und führt letztendlich zu mehr Steuerge­rechtigkeit.

BFGjournal: Können Sie uns allgemein zu Schwerpunkten der aktuellen Rechtsprechung im internationalen Steuer­recht berichten?

Sabine Schmidjell-Dommes: Um ehrlich zu sein, beschäftige ich mich derzeit primär mit jenen Fällen, die nicht von einem Gericht entschieden werden müssen, weil eine zwischenstaatlich entstandene Doppel­besteuerung im Wege eines Verständigungs­verfahrens vermieden werden konnte. Als ich in der Abteilung für Internationales Steuer­recht als Referentin begann, waren es nur Einzelfälle, die als Verständigungs­verfahren geführt wurden. Mittlerweile beschäftigen diese Verfahren eine ganze Reihe an Mitarbeitern. Zum Stichtag 31. 12. 2018 hatten wir 311 offene Fälle anhängig, davon wurden 89 Fälle im Jahr 2018 neu beantragt und 87 Fälle konnten im bilateralen Verfahren gelöst werden, sodass die Doppel­besteuerung beseitigt wurde.

BFGjournal: Zu Ihren Aufgaben zählt auch das Verhandeln von Doppel­besteuerungsabkommen (DBA). ¹ Zuletzt waren dies Abkommen mit Großbritannien, Japan und Kosovo. Welche Themen stehen hier im Fokus? Wo gibt es Probleme? Sind Sie mit den Ergebnissen zufrieden?

Sabine Schmidjell-Dommes: Diese drei neuen DBA beinhalten bereits erste BEPS-Klauseln, die in der Folge auch in das OECD-Muster­abkommen 2017 Eingang gefunden haben. Im Zuge der damaligen Verhandlungen haben wir noch mit der Aufnahme und der Formulierung bestimmter BEPS-Bestimmungen gerungen. Inzwischen wurde durch das OECD-MA 2017 breite Akzeptanz geschaffen.

Am Ende des Tages ist jedes DBA ein Kompromiss zwischen den steuerlichen Positionen der beiden Vertragsp­artner. Insofern gibt es immer den einen oder anderen Punkt, über den man als ambitionierter Abkommensverhandler weniger glücklich ist. Ein gutes DBA zeichnet sich aber dadurch aus, dass es den Interessen beider Vertragsp­artner so weit wie möglich Rechnung trägt, dass es praktisch anwendbar, funktionsfähig, über mehrere Jahre hinweg bestandsfähig und effizient ist und im Laufe der Jahre natürlich auch die bilateralen Beziehungen zwischen den Vertragsstaaten verbessert.

Die Verhandlungen mit Großbritannien wurden auch im Lichte des möglicherweise bevorstehenden Brexit geführt. Hier haben wir uns bemüht, ein DBA zu schaffen, das auch Bestimmungen enthält, die derzeit durch EU-Richtlinien abgedeckt werden. Damit ist sichergestellt, dass das DBA Großbritannien auch nach dem Brexit Bestand haben wird.

BFGjournal: Sie haben sich literarisch auch mit dem Schließen von Steuerschlupflöchern, insbesondere von international tätigen Konzernen im Rahmen des MLI, ² das von Österreich bereits ratifiziert worden ist, beschäftigt. ³ Zeigen diese Maßnahmen in der Praxis bereits erste Auswirkungen?

Sabine Schmidjell-Dommes: In der jüngsten Vergangenheit ist der Eindruck entstanden, dass durch das gesamte BEPS-Projekt und die dabei umgesetzten Maßnahmen ein gewisser Paradigmenwechsel bei einem größeren Teil der Steuer­pflichtigen eingeleitet wurde.

Österreich war bei der Übernahme der MLI-Bestimmungen zurückhaltend und insofern ist vor allem der BEPS-Mindeststandard umgesetzt worden. Zum Stichtag 30. 6. 2019 sind 14 DBA in Kraft, die den Principal-Purpose-Test (PPT; zum Teil auch eine LoB-Klausel) beinhalten. Langfristig werden nicht nur alle 38 vom MLI erfassten DBA, sondern auch die 53 anderen DBA eine Anti-Missbrauchs­klausel aufweisen. Erste Erfahrungen in der Anwendung des PPT haben wir allerdings noch nicht. Das DBA Liechtenstein war das erste Abkommen, in dem der PPT mit Wirksamkeit 1. 1. 2017 umgesetzt wurde. Erste Fälle werden daher vermutlich erst im Laufe des Jahres 2020 auftreten. Wichtig wäre aus meiner Sicht jedenfalls nicht nur eine bundesweite, sondern auch eine global einheitliche Anwendung des PPT der DBA sicherzustellen. Hier bringen wir uns aktiv in die Diskussionen der OECD ein.

BFGjournal: Beim BFG waren Verfahren zur Zuzugsbegünstigung nach § 103 Abs 1a EStG anhängig. ⁴ Dem Antrag auf Zuzugsbegünstigung sind Unterlagen und Nachweise für eine wissenschaftliche Tätigkeit vorzulegen. Vorsichtig ausgedrückt gibt es hier Divergenzen mit der Finanz­verwaltung, die eine sehr umfangreiche Dokumentation der wissenschaftlichen Qualifikation fordert. Die neue Regelung der Zuzugsbegünstigung wurde doch eingeführt, um „die klügsten Köpfe nach Österreich zu holen“ (so steht es auch in den Materialien), die tatsächliche Praxis wirkt aber doch wesentlich strenger, was auch in der Literatur kritisch gesehen wird. ⁵ Wie sehen Sie diese Divergenzen unter dem Aspekt, dass mehrere Entscheidungen des BFG zur Zuzugsbegünstigung mit Revision beim VwGH oder mit Beschwerde beim VfGH angefochten wurden. Welche Rechtsprobleme stehen zur Klärung heran?

Sabine Schmidjell-Dommes: Der Zuzugsfrei­betrag für Wissenschaftler und Forscher wurde mit dem Steuerreform­gesetz 2015/16 geschaffen. Grundsätzlich ist die Gruppe der potenziell berechtigten Personen zur Erlangung eines Zuzugsfrei­betrags deutlich größer als jene, die zur Inanspruchnahme der alten Zuzugsbegünstigung für Wissenschaftler, Forscher, Künstler und Sportler ( § 103 Abs 1 EStG) berechtigt waren. Die Erteilung einer Zuzugsbegünstigung steht im Ermessen des BMF. Der Spielraum für Ermessens­entscheidungen wurde durch die Schaffung der ZBV 2016 bewusst eingeschränkt, um damit Entscheidungen des BMF einheitlicher und transparenter zu machen. Für mich war es dennoch nicht überraschend, dass zur weiteren Klärung eines noch bestehenden Anwendungsspielraums und von Auslegungsfragen das BFG und der VwGH bemüht werden.

In mehreren Verfahren geht es zB um die Frage, wer eigentlich als „Spitzenkraft“ der Wissenschaft und Forschung anzusehen und dessen Zuzug daher im öffentlichen Interesse gelegen ist. Die VO-Ermächtigung in § 103 Abs 3 EStG erlaubt es dem BMF, näher zu bestimmen, unter welchen Voraussetzungen der Zuzug aus dem Ausland der Förderung von Wissenschaft und Forschung dient und aus diesem Grund im öffentlichen Interesse gelegen ist. § 2 Abs 2 ZBV 2016 listet jene Fälle auf, deren Zuzug jedenfalls im öffentlichen Interesse liegt, wie zB Universitätsprofessoren, habilitierte Personen und jene, deren Vergütungen Aufwendungen iSd § 108c Abs 1 EStG darstellen. Liegt das öffentliche Interesse jedoch nicht schon deshalb vor, weil es sich nicht um sogenannte „qualifizierte Tätigkeiten“ iSd § 2 Abs 2 ZBV 2016 handelt, so kann zur sachverständigen Beurteilung des öffentlichen Interesses die österreichische Forschungsförderungs­gesellschaft beigezogen werden. Nach den Erläuterungen zur Regierungsvorlage begründet nicht jedweder wissenschaftliche Beruf (zB Universitätslektor) einen Anspruch auf eine Zuzugsbegünstigung nach Abs 1 bzw 1a, da ein besonderes öffentliches Interesse Österreichs am jeweiligen Zuzug vorauszu setzen ist. In der Folge führen die Erläuterungen auch explizit an, dass eine ausschließliche bzw überwiegende Lehrtätigkeit (zB Universitätslektorat), selbst wenn sie aus einkommen­steuerlicher Sicht eine wissenschaftliche Tätigkeit darstellt, keine Zuzugsbegünstigung vermittelt. Aus Sicht des BMF, dem das BFG in einer jüngeren Entscheidung auch gefolgt ist, war es daher klar, dass bei angehenden Wissenschaftlern ohne längere Berufserfahrung, wie zB Postdoc-Universitätsassistenten, das Tatbestandsmerkmal des öffentlichen Interesses nicht gegeben ist. ⁶

Ein weiterer umstrittener Punkt ist die Frage, inwieweit es zulässig war, die Frist für die Einbringung eines Antrags auf Erteilung einer Zuzugsbegünstigung im Wege einer Verordnung auf sechs Monate nach dem Zuzug zu begrenzen. ⁷ Im Regime der „alten Zuzugsbegünstigung“ war es erforderlich, dass ein Antrag auf Zuzugsbegünstigung noch vor dem Zuzug zu erfolgen hatte. Die Verordnungsermächtigung des § 103 Abs 3 EStG erlaubt es, das Verfahren betreffend die Erteilung der Zuzugsbegünstigung iSd Abs 1 und 1a mit Verordnung zu regeln. Mit einer „Nachfrist“ von sechs Monaten wollte das BMF eigentlich eine erleichterte Antragsmöglichkeit schaffen. Gleichzeitig können „Mitnahmeeffekte“ durch jene Personen vermieden werden, die schon zugezogen sind und für die die Zuzugsbegünstigung keinen Anreiz mehr darstellen kann. Hätte der Gesetzgeber gewollt, dass die Zuzugsbegünstigung in Form des Zuzugsfrei­betrags jedenfalls zustehen soll, hätte er keinen gesonderten Antrag beim BMF, sondern die bloße Geltendmachung im Veranlagungs­verfahren vorgesehen. Auch hier hat das BFG die Rechts­auffassung des BMF geteilt. Offenbar wird eine solche Befristung aber nicht von allen als „benutzerfreundlich“ gewertet und diese Frage ist gegenwärtig als Verordnungs­prüfungsverfahren beim VfGH zur Zahl E 1360/2018 anhängig. ⁸

Eine weitere spannende Frage ist, ob es ausreicht, dass die zuziehende Person einen Zweitwohnsitz in Österreich begründet, oder ob, wie vom BMF vertreten, die Verlagerung des Mittelpunktes der Lebens­interessen erforderlich ist. Hier sind das BFG und das BMF einhellig der Meinung, dass ein Zuzug dann vorliegt, wenn neben der Begründung eines inländischen Wohnsitzes auch der Mittelpunkt der Lebens­interessen nach Österreich verlegt wird. ⁹ Im Rahmen der Zuzugsbegünstigung gem § 103 Abs 1 EStG war stets erforderlich, dass nicht nur ein Wohnsitz im Inland begründet wird, sondern dass auch der Mittelpunkt der Lebens­interessen verlagert wird. Die bloße Begründung eines Wohnsitzes hätte Österreich nicht in die Lage versetzt, das Welteinkommen des Steuer­pflichtigen zu besteuern. Folglich wäre auch eine Begünstigung der Auslands­einkünfte ins Leere gegangen. Insofern wäre die Zuzugsbegünstigung des Abs 1 ohne Auswirkungen, stellte man dabei nicht auf die Verlagerung des Mittelpunktes der Lebens­interessen ab. Da § 103 EStG keine Unterscheidung zwischen dem Begriff des Zuzugs nach Abs 1 und nach Abs 1a macht und folglich davon auszugehen ist, dass der Zuzug in beiden Absätzen an die gleichen Voraussetzungen knüpft, muss nach Meinung des BMF davon ausgegangen werden, dass auch der Zuzugsfrei­betrag die Verlagerung des Mittelpunktes der Lebens­interessen erfordert.

BFGjournal: Im Rahmen des „Express Antwort Service“ (EAS) teilt Ihre Abteilung die Rechtsansichten zu Fragen des internationalen Steuer­rechts mit. Auch die Info-Centers der Finanzämter geben Auskünfte. Wie erfolgt hier die Aufgabenverteilung? Innerhalb welcher Frist kann der Antragsteller im Schnitt eine Antwort erwarten?

 Sabine Schmidjell-Dommes: Im Rahmen der EAS-Anfragen beantwortet das BMF primär ungeklärte Rechtsfragen. Uns ist es jedenfalls ein Anliegen, hier allen Beteiligten (sei es Finanzamt, Großbetriebs­prüfung oder Steuer­pflichtiger) Hilfe­stellung zu leisten und eine bundeseinheitliche Anwendung der DBA zu garantieren. Abhängig davon, ob diese Fragen auch mit anderen Abteilungen des BMF zu koordinieren sind – da zB auch Fragen des innerstaatlichen Steuer­rechts betroffen sind –, kann eine Beantwortung leider mitunter mehrere Monate dauern.

BFGjournal: Sie vertreten die Republik Österreich in den Arbeitsgruppen der OECD. Können Sie uns über die Treffen in den Arbeitsgruppen erzählen bzw allgemein von den Netzwerken Ihrer Abteilung?

Sabine Schmidjell-Dommes: Die Vertretung Österreichs in den steuerlichen Arbeitsgruppen der OECD ist eine der Hauptaufgaben der Abteilung für Internationales Steuer­recht. Derzeit ist das große Thema in mehreren von uns betreuten Arbeitsgruppen, die bereits bestehenden theoretischen Überlegungen zur Besteuerung der digitalen Wirtschaft in konkrete Regelungen zu gießen. In einem nächsten Schritt wird es dann darum gehen, eine globale Lösung bis Ende 2020 zu finden. Damit wäre auch der letzte BEPS-Aktionspunkt 1 erledigt.

Für Österreich als kleineren Staat ist es nicht immer leicht, sich in der Runde der OECD-/G20-Staaten durchzusetzen. Wir setzen auf kontinuierliches und proaktives Mitgestalten, fachliche Kompetenz, Know-how, Diplomatie und natürlich auf ein auf langjährigen Beziehungen beruhendes Netzwerk.