Um Abgabenbescheide abändern oder aufheben zu können, sieht die BAO neben dem ordentlichen Rechtsmittel – der Bescheidbeschwerde – die sonstigen Maßnahmen vor. Grundsätzlich sind diese bis zum Eintritt der abgabenrechtlichen Verjährung möglich. Den sonstigen Maßnahmen ist gemeinsam, dass zumindest eine Teilrechtskraftdurchbrechung vollzogen wird. Auf die in der Praxis bedeutendsten sonstigen Maßnahmen soll nun eingegangen werden.
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Punkt 1) Berichtigung nach § 293 BAO (Schreib-, Rechen-, ADV-Fehler)
Mittels Berichtigung gemäß § 293 BAO kann die Abgabenbehörde auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen einen Bescheid berichtigen, wenn ihr bestimmte Fehler unterlaufen sind.
Eine Berichtigung nach § 293 BAO kommt bei Schreib- oder Rechenfehlern in Frage.
Schreibfehler sind bspw: Abschreibfehler, Rechtschreibfehler oder Verschreiben beim Namen zB des Bescheidadressaten. Rechenfehler sind zB Additionsfehler oder auch die unrichtige Ablesung des Steuerbetrages aus der Einkommensteuertabelle.
Auch andere offenbar auf einem ähnlichen Versehen beruhende tatsächliche Unrichtigkeiten sind einer Berichtigung nach § 293 BAO zugänglich.
Zuletzt sind ausschließlich auf dem Einsatz einer automationsunterstützten Datenverarbeitungsanlage beruhende Unrichtigkeiten (sogenannte „ADV-Fehler“) berichtigbar.
ADV-Fehler können beispielsweise Programmfehler sein.
Nicht nach § 293 BAO berichtigbar sind Fehler, die der Abgabenbehörde im Zuge ihrer Willensbildung unterlaufen sind. Daher sind unrichtige rechtliche Beurteilungen und Fehler der Beweiswürdigung keiner Berichtigung gemäß § 293 BAO zugänglich. Wesentlich ist, dass nur Fehler der Behörde berichtigbar sind. Übernimmt die Behörde dagegen Rechen- oder Schreibfehler der Partei aus Abgabenerklärungen, so ist dies nicht gemäß § 293 BAO berichtigbar, sondern allenfalls gemäß § 293b BAO.
Auf die Berichtigung hat die Partei keinen Rechtsanspruch, sie liegt im Ermessen der Behörde. Bei der Ermessensentscheidung ist auf Rechtsrichtigkeit und Rechtsbeständigkeit Bedacht zu nehmen. Grundsätzlich kommt der Rechtsrichtigkeit gegenüber der Rechtsbeständigkeit der Vorrang zu. Die Berichtigung obliegt grundsätzlich jener Abgabenbehörde, die den zu berichtigenden Bescheid erlassen hat. Die Berichtigungsbefugnis hinsichtlich BFG-Erkenntnisse hat das BFG. Der berichtigende Bescheid tritt nicht an die Stelle des fehlerhaften Bescheides, sondern er ergänzt den berichtigten Bescheid. Der berichtigte Bescheid ist nur hinsichtlich der geänderten Punkte mit Rechtmittel anfechtbar (Teilrechtskraftdurchbrechung). Eine Berichtigung ist grundsätzlich bis zum Ablauf der Verjährungsfrist möglich.
Punkt 2) Berichtigung nach § 293b BAO (Übernahme offensichtlicher Unrichtigkeiten aus Abgabenerklärung)
Eine Berichtigung nach §293b BAO kann auf Antrag oder von Amts wegen durchgeführt werden. Auch hierbei handelt es sich um eine Ermessenentscheidung. Berichtigende Bescheide treten nicht an die Stelle des berichtigten Bescheides, sie Ändern/ergänzen den Bescheid nur in den berichtigen Punkten. Der berichtigte Bescheid ist auch nur in diesen Punkten mit Beschwerde anfechtbar (Teilrechtskraft). Eine Berichtigung ist grundsätzlich bis zum Ablauf der Verjährungsfrist möglich.
Eine offensichtliche Unrichtigkeit liegt nur dann vor, wenn sie ohne Durchführung eines eigenen Ermittlungsverfahrens erkennbar ist. Die Unrichtigkeit muss aus der Abgabenerklärung selbst (Steuererklärung und Beilagen) oder aus der Abgabenerklärung in Verbindung mit dem Steuerakt erkennbar sein.
Beispiele wären:
die Nichtberücksichtigung eines aktenkundigen Verlustvortrages
die Eintragung von Einnahmen in das Feld „Gewinn“, wenn dieser Fehler etwa aus der Beilage (EAR) hervorgeht.
Punkt 3) Abänderung wegen Änderungen in Grundlagenbescheiden (§ 295 BAO)
Abgeleitete Bescheide sind abzuändern oder aufzuheben, wenn ein Grundlagenbescheid (Abs 1 und 2) oder grundlagenähnlicher Bescheid (Abs 3) nachträglich abgeändert, aufgehoben oder erlassen wird. Abänderungen sind grundsätzlich bis zum Eintritt der Verjährung zulässig.
Grundlagenbescheide sind insbesondere Feststellungsbescheide nach § 188 BAO.
Grundlagenähnliche Bescheide sind etwa:
Einkommensteuer- und Körperschaftsteuerbescheide für Anspruchszinsenbescheide
Abgabenbescheide bei Selbstberechnungsabgaben für Säumniszuschlagsbescheide
Bei § 295 BAO handelt es sich nicht um eine Ermessensentscheidung – Änderungen haben daher zwingend zu erfolgen. Grundsätzlich besteht Amtswegigkeit. Anders als bei Berichtigung nach § 293 und § 293b sind die nach § 295 geänderten Bescheiden auch in anderen als vom Grundlagenbescheid betroffenen Bereichen anfechtbar (volle Rechtskraftdurchbrechung).
Punkt 4) Abänderung wegen rückwirkender Ereignisse (§ 295a BAO)
Ein Bescheid kann insoweit abgeändert werden, als ein Ereignis eintritt, das abgabenrechtliche Wirkung für die Vergangenheit auf den Bestand oder Umfang eines Abgabenanspruchs hat. Da die Abänderung lediglich eingeschränkt zulässig (arg „insoweit“), ist der Abänderungsbescheid nur hinsichtlich der Abänderung mit Bescheidbeschwerde anfechtbar (Teilrechtskraft).
Die Abänderung kann wiederum auf Antrag oder von Amts wegen erfolgen. Die Abänderung liegt im Ermessen der Behörde und ist grundsätzlich bis zum Eintritt der abgabenrechtlichen Verjährung möglich.
Rückwirkende Ereignisse sind beispielsweise:
Die Entrichtung von ausländischen Abgaben (Quellensteuern), die Vorperioden betreffen – Anrechnung zB aufgrund eines DBA
Ersatz von Aufwendungen durch die Versicherung (bei agB)
Punkt 5) Aufhebung rechtswidriger Bescheide (§ 299 BAO)
Voraussetzung für die Aufhebung bzw. Abänderung ist ein unrichtiger Spruch – und daher ein rechtswidriger Bescheid.
Die Aufhebung kann auf Antrag oder von Amts wegen durchgeführt werden. Sofern dieselbe Behörde zuständig ist, ist mit der Aufhebung der neue – der den aufgehobenen Bescheid ersetzende – Bescheid zu erlassen (Es liegen daher immer zwei Bescheide vor). Der neu erlassene Bescheid ist in sämtlichen Punkten mit Rechtsmittel anfechtbar. Es kommt daher – nicht zu einer Teilrechtskraftdurchbrechung – sondern zu einer vollen Rechtskraftdurchbrechung.
Die Entscheidung liegt im Ermessen der Behörde. Das Ermessen ist unter Berücksichtigung der Rechtsrichtigkeit und der Rechtsbeständigkeit zu üben – wobei der Rechtsrichtigkeit der Vorrang zu kommt.
Eine Aufhebung kann innerhalb eines Jahres ab Bekanntgabe des Bescheides (Zustellung) erfolgen. Diese Frist ist eine gesetzliche Frist. Das Gesetz sieht keine Verlängerungsmöglichkeit vor. Mit dem Verstreichen der Jahresfrist geht ein Rechtsverlust einher – weshalb eine Fallfrist oder Präklusionsfrist vorliegt.
Eine Aufhebung auf Antrag kann durchgeführt werden, wenn der Antrag vor Ablauf dieser Jahresfrist gestellt wird.
Um Abgabenbescheide abändern oder aufheben zu können, sieht die BAO neben dem ordentlichen Rechtsmittel – der Bescheidbeschwerde – die sonstigen Maßnahmen vor. Grundsätzlich sind diese bis zum Eintritt der abgabenrechtlichen Verjährung möglich. Den sonstigen Maßnahmen ist gemeinsam, dass zumindest eine Teilrechtskraftdurchbrechung vollzogen wird. Auf die in der Praxis bedeutendsten sonstigen Maßnahmen soll nun eingegangen werden.
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Punkt 1) Berichtigung nach § 293 BAO (Schreib-, Rechen-, ADV-Fehler)
Mittels Berichtigung gemäß § 293 BAO kann die Abgabenbehörde auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen einen Bescheid berichtigen, wenn ihr bestimmte Fehler unterlaufen sind.
Eine Berichtigung nach § 293 BAO kommt bei Schreib- oder Rechenfehlern in Frage.
Schreibfehler sind bspw: Abschreibfehler, Rechtschreibfehler oder Verschreiben beim Namen zB des Bescheidadressaten. Rechenfehler sind zB Additionsfehler oder auch die unrichtige Ablesung des Steuerbetrages aus der Einkommensteuertabelle.
Auch andere offenbar auf einem ähnlichen Versehen beruhende tatsächliche Unrichtigkeiten sind einer Berichtigung nach § 293 BAO zugänglich.
Zuletzt sind ausschließlich auf dem Einsatz einer automationsunterstützten Datenverarbeitungsanlage beruhende Unrichtigkeiten (sogenannte „ADV-Fehler“) berichtigbar.
ADV-Fehler können beispielsweise Programmfehler sein.
Nicht nach § 293 BAO berichtigbar sind Fehler, die der Abgabenbehörde im Zuge ihrer Willensbildung unterlaufen sind. Daher sind unrichtige rechtliche Beurteilungen und Fehler der Beweiswürdigung keiner Berichtigung gemäß § 293 BAO zugänglich. Wesentlich ist, dass nur Fehler der Behörde berichtigbar sind. Übernimmt die Behörde dagegen Rechen- oder Schreibfehler der Partei aus Abgabenerklärungen, so ist dies nicht gemäß § 293 BAO berichtigbar, sondern allenfalls gemäß § 293b BAO.
Auf die Berichtigung hat die Partei keinen Rechtsanspruch, sie liegt im Ermessen der Behörde. Bei der Ermessensentscheidung ist auf Rechtsrichtigkeit und Rechtsbeständigkeit Bedacht zu nehmen. Grundsätzlich kommt der Rechtsrichtigkeit gegenüber der Rechtsbeständigkeit der Vorrang zu. Die Berichtigung obliegt grundsätzlich jener Abgabenbehörde, die den zu berichtigenden Bescheid erlassen hat. Die Berichtigungsbefugnis hinsichtlich BFG-Erkenntnisse hat das BFG. Der berichtigende Bescheid tritt nicht an die Stelle des fehlerhaften Bescheides, sondern er ergänzt den berichtigten Bescheid. Der berichtigte Bescheid ist nur hinsichtlich der geänderten Punkte mit Rechtmittel anfechtbar (Teilrechtskraftdurchbrechung). Eine Berichtigung ist grundsätzlich bis zum Ablauf der Verjährungsfrist möglich.
Punkt 2) Berichtigung nach § 293b BAO (Übernahme offensichtlicher Unrichtigkeiten aus Abgabenerklärung)
Eine Berichtigung nach §293b BAO kann auf Antrag oder von Amts wegen durchgeführt werden. Auch hierbei handelt es sich um eine Ermessenentscheidung. Berichtigende Bescheide treten nicht an die Stelle des berichtigten Bescheides, sie Ändern/ergänzen den Bescheid nur in den berichtigen Punkten. Der berichtigte Bescheid ist auch nur in diesen Punkten mit Beschwerde anfechtbar (Teilrechtskraft). Eine Berichtigung ist grundsätzlich bis zum Ablauf der Verjährungsfrist möglich.
Eine offensichtliche Unrichtigkeit liegt nur dann vor, wenn sie ohne Durchführung eines eigenen Ermittlungsverfahrens erkennbar ist. Die Unrichtigkeit muss aus der Abgabenerklärung selbst (Steuererklärung und Beilagen) oder aus der Abgabenerklärung in Verbindung mit dem Steuerakt erkennbar sein.
Beispiele wären:
die Nichtberücksichtigung eines aktenkundigen Verlustvortrages
die Eintragung von Einnahmen in das Feld „Gewinn“, wenn dieser Fehler etwa aus der Beilage (EAR) hervorgeht.
Punkt 3) Abänderung wegen Änderungen in Grundlagenbescheiden (§ 295 BAO)
Abgeleitete Bescheide sind abzuändern oder aufzuheben, wenn ein Grundlagenbescheid (Abs 1 und 2) oder grundlagenähnlicher Bescheid (Abs 3) nachträglich abgeändert, aufgehoben oder erlassen wird. Abänderungen sind grundsätzlich bis zum Eintritt der Verjährung zulässig.
Grundlagenbescheide sind insbesondere Feststellungsbescheide nach § 188 BAO.
Grundlagenähnliche Bescheide sind etwa:
Einkommensteuer- und Körperschaftsteuerbescheide für Anspruchszinsenbescheide
Abgabenbescheide bei Selbstberechnungsabgaben für Säumniszuschlagsbescheide
Bei § 295 BAO handelt es sich nicht um eine Ermessensentscheidung – Änderungen haben daher zwingend zu erfolgen. Grundsätzlich besteht Amtswegigkeit. Anders als bei Berichtigung nach § 293 und § 293b sind die nach § 295 geänderten Bescheiden auch in anderen als vom Grundlagenbescheid betroffenen Bereichen anfechtbar (volle Rechtskraftdurchbrechung).
Punkt 4) Abänderung wegen rückwirkender Ereignisse (§ 295a BAO)
Ein Bescheid kann insoweit abgeändert werden, als ein Ereignis eintritt, das abgabenrechtliche Wirkung für die Vergangenheit auf den Bestand oder Umfang eines Abgabenanspruchs hat. Da die Abänderung lediglich eingeschränkt zulässig (arg „insoweit“), ist der Abänderungsbescheid nur hinsichtlich der Abänderung mit Bescheidbeschwerde anfechtbar (Teilrechtskraft).
Die Abänderung kann wiederum auf Antrag oder von Amts wegen erfolgen. Die Abänderung liegt im Ermessen der Behörde und ist grundsätzlich bis zum Eintritt der abgabenrechtlichen Verjährung möglich.
Rückwirkende Ereignisse sind beispielsweise:
Die Entrichtung von ausländischen Abgaben (Quellensteuern), die Vorperioden betreffen – Anrechnung zB aufgrund eines DBA
Ersatz von Aufwendungen durch die Versicherung (bei agB)
Punkt 5) Aufhebung rechtswidriger Bescheide (§ 299 BAO)
Voraussetzung für die Aufhebung bzw. Abänderung ist ein unrichtiger Spruch – und daher ein rechtswidriger Bescheid.
Die Aufhebung kann auf Antrag oder von Amts wegen durchgeführt werden. Sofern dieselbe Behörde zuständig ist, ist mit der Aufhebung der neue – der den aufgehobenen Bescheid ersetzende – Bescheid zu erlassen (Es liegen daher immer zwei Bescheide vor). Der neu erlassene Bescheid ist in sämtlichen Punkten mit Rechtsmittel anfechtbar. Es kommt daher – nicht zu einer Teilrechtskraftdurchbrechung – sondern zu einer vollen Rechtskraftdurchbrechung.
Die Entscheidung liegt im Ermessen der Behörde. Das Ermessen ist unter Berücksichtigung der Rechtsrichtigkeit und der Rechtsbeständigkeit zu üben – wobei der Rechtsrichtigkeit der Vorrang zu kommt.
Eine Aufhebung kann innerhalb eines Jahres ab Bekanntgabe des Bescheides (Zustellung) erfolgen. Diese Frist ist eine gesetzliche Frist. Das Gesetz sieht keine Verlängerungsmöglichkeit vor. Mit dem Verstreichen der Jahresfrist geht ein Rechtsverlust einher – weshalb eine Fallfrist oder Präklusionsfrist vorliegt.
Eine Aufhebung auf Antrag kann durchgeführt werden, wenn der Antrag vor Ablauf dieser Jahresfrist gestellt wird.
Autor: Mag. Mario Wegner